Inkomstenbelasting, eigenwoningrente

Het oogmerkvereiste houdt in dat de belastingplichtige de geldlening moet zijn aangegaan voor verwerving, onderhoud of verbetering van de eigen woning. Bij financiering vooraf hoeft hij het geld niet rechtstreeks aan te wenden voor de eigen woning. Hij kan bijvoorbeeld ook de kosten voor de woning betalen van een andere rekening dan die waarop het met de lening verkregen geld is gestort. Voor zover de belastingplichtige de geldlening gebruikt voor andere doeleinden dan de eigen woning is alleen nog aan het oogmerkvereiste voldaan als eenzelfde bedrag nog liquide beschikbaar blijft.

Bij financiering achteraf kan ook aan het oogmerkvereiste zijn voldaan. De belastingplichtige moet dan op het tijdstip waarop hij de kosten uit andere middelen voldeed, het oogmerk hebben gehad om die kosten te financieren.

Bij verbouwingen betaalt de belastingplichtige de kosten dikwijls gespreid. Hij moet dan een nauwkeurige financiële administratie bijhouden om de renteaftrek te berekenen. Het tijdstip van de aanwending van de lening is dan van belang. Als een lening nog niet (geheel) is besteed aan de verbouwing kan daarover een discussie ontstaan tussen de inspecteur en belastingplichtige.

Goedkeuring

Om praktische redenen keur ik goed dat gedurende een periode van zes maanden na het afsluiten van de lening de rente en kosten van de lening steeds volledig in aftrek komen. Deze goedkeuring geldt alleen voor zover is voldaan aan het oogmerkvereiste.

Als de verbouwing na zes maanden na het afsluiten van de lening nog niet is afgerond, geldt het volgende. Na het verstrijken van de zesmaandsperiode wordt de lening alleen als een eigenwoningschuld behandeld nadat – en voor zover – betalingen voor de verbouwing zijn gedaan. De volledige renteaftrek blijft ook dan over de eerste zes maanden in stand.

Een restant van de lening behoort na de verbouwingsperiode of na zes maanden tot box 3. De inspecteur corrigeert in deze gevallen een evenredig gedeelte van de kosten van geldleningen (zonodig via navordering).

Een lening voor de (af)koopsom of een periodieke koopsom voor toekomstig onderhoud kan nog niet worden aangemerkt als een betaling voor onderhoud of verbetering (zie onderdeel 3.1). Degene die een (af)koopsom voor het toekomstig onderhoud van de eigen woning betaalt, verwerft een recht dat behoort tot de bezittingen in box 3 (artikel 5.3, tweede lid, van de Wet IB 2001). Hierbij is niet van belang of het recht is gebaseerd op een contractuele regeling of dat bij de koper de beschikkingsmacht over het betaalde bedrag ontbreekt. De schuld waarmee de aankoop van een dergelijk recht wordt gefinancierd, is een schuld die behoort tot de rendementsgrondslag van box 3. De rentebetalingen over zo’n schuld zijn geen aftrekbare kosten van de eigen woning. Slechts voor zover de belastingplichtige het onderhoud daadwerkelijk pleegt ten laste van (de (af)koopsom van) het recht is de rente over het dat deel van de geldlening aan te merken als aftrekbare kosten van de eigen woning. De omstandigheid dat het depot inmiddels aangegroeid kan zijn door rentebijschrijving, is verwaarloosbaar.

Voorbeeld

Eigenwoningbezitter A sluit voor zijn eigen woning een 10-jarige instandhoudingovereenkomst af. De overeenkomst geeft de garantie dat de woning na 10 jaar in dezelfde staat van onderhoud verkeert. De geldlening voor de financiering van de betaling(en) voor de instandhoudingovereenkomst is geen eigenwoningschuld. Slechts voor zover het onderhoud daadwerkelijk is verricht, kan A het daarmee samenhangende deel van de geldlening aanmerken als een eigenwoningschuld. A kan de rente over die eigenwoningschuld vanaf dat moment aftrekken.

Bij nieuwbouw is het gebruikelijk dat (een deel van) het geleende geld wordt geplaatst in een depot van waaruit de bouwtermijnen worden voldaan (nieuwbouwdepot). Op het in depot gehouden bedrag geeft de bank een rentevergoeding die (bijna) gelijk is aan de op de schuld verschuldigde rente. In beginsel behoren het depot en de daarmee samenhangende schuld tot de grondslag van box 3. De schuld verhuist pas naar box 1 voor zover vanuit het depot een bouwtermijn wordt betaald.

Goedkeuring

Ik keur om praktische redenen goed dat bij nieuwbouwwoningen de schuld en het nieuwbouwdepot in box 1 worden geplaatst. De rente en de kosten van de schuld die verband houdt met de aanschaf van de eigen woning zijn aftrekbaar als eigenwoningrente in box 1. Ik stel hierbij de volgende voorwaarden.

• – Het depot is bestemd voor de betaling van een eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, derde lid, van de Wet IB 2001.

• – In box 1 wordt alleen dat gedeelte in aanmerking genomen dat uiteindelijk kan worden aangemerkt als een eigenwoningschuld. Andere gedeelten blijven in box 3. Dit geldt bijvoorbeeld voor zover de lening ziet op meegefinancierde kosten die niet tot de aanschafkosten van de woning behoren (bijvoorbeeld aftrekbare bouwrente, waarvan de financieringsschuld niet kan behoren tot de eigenwoningschuld op grond van artikel 3.120, lid 4, onderdeel a, van de Wet IB 2001).

• – De rente die wordt ontvangen op het depot, komt in mindering op de aftrekbare rente.

• – De goedkeuring geldt voor maximaal twee jaar. De tweejaarstermijn begint in beginsel te lopen op het moment van ondertekening van de koop/aanneemovereenkomst. Het is gebruikelijk dat op dat moment nog geen lening is afgesloten. De lening wordt meestal later afgesloten en pas uitbetaald bij de levering van de onroerende zaak bij de notaris. In dat geval vangt de tweejaarstermijn aan op het moment van de levering bij de notaris.

• – De 30-jaarstermijn als bedoeld in artikel 3.120, tweede lid, van de Wet IB 2001, begint voor de hele lening te lopen bij de aanvang van de tweejaarstermijn. Vanaf dat moment worden de renten van de eigenwoningschuld immers in aftrek gebracht in box 1.

Het nieuwbouwdepot kan ook deels als overbruggingskrediet fungeren omdat de oude eigen woning nog niet is verkocht. De belastingplichtige hoeft geen rekening te houden met de gevolgen van de bijleenregeling totdat een eigenwoningreserve daadwerkelijk is gerealiseerd.

Als een belastingplichtige een eigenwoningschuld aflost en enige tijd later weer een lening opneemt, houdt die lening geen causaal verband meer met de oorspronkelijke verwerving, onderhoud of verbetering van de eigen woning. Dit is anders als een eigenwoningschuld na verloop van tijd wordt vervangen door of wordt omgezet in een nieuwe lening (zogenoemde herfinanciering). Die lening kan uiteraard ook bij een andere financier worden afgesloten. Bij herfinanciering is de nieuwe lening alleen ook een eigenwoningschuld als de oorspronkelijke lening wordt afgelost uit de nieuwe lening. Bij het vervangen van de lening is dat vanzelfsprekend. Bij het omzetten in een nieuwe lening (bij een andere financier) is dus alleen sprake van herfinancieren als de oude lening direct wordt afgelost met de nieuwe lening. In dat geval is het causale verband blijven bestaan met de oorspronkelijke kosten van verwerving, onderhoud of verbetering van de eigen woning.

In het kader van de afwikkeling van het faillissement van een bank kan de volgende situatie voorkomen. Een klant van de bank heeft bij die bank naast een eigenwoningschuld ook een spaarsaldo. De lening en het spaarsaldo worden (door de curator) met elkaar verrekend. Hierdoor is de eigenwoningschuld (deels) afgelost. Dit betekent dat over het afgeloste deel van de eigenwoningschuld geen aftrek van eigenwoningrente meer mogelijk is. Het maakt hierbij niet uit dat de klant niet het oogmerk had de lening af te lossen. Ik acht dit een ongewenst gevolg van het faillissement van de bank.

Goedkeuring

Ik keur daarom met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hardheidsclausule) goed dat bij een latere herfinanciering de lening toch tot maximaal het bedrag van de schuld ten tijde van de toegepaste verrekening kan worden aangemerkt als een eigenwoningschuld.

De goedkeuring geldt voor de verrekening op grond van artikel 53 van de Faillissementswet, onder de voorwaarde van herfinanciering binnen twee jaar na de verrekening. De goedkeuring geldt voor klanten van Van der Hoop bankiers onder de voorwaarde van herfinanciering binnen twee jaar na 29 oktober 2009.

Als een belastingplichtige rechten die verband houden met de woning erbij koopt, dan kan daardoor de eigenwoningregeling van toepassing worden. Als de eigenwoningregeling al van toepassing was, dan kan de bijkoop van deze rechten leiden tot verbetering van eigendom. In beide gevallen kan de financiering van de bijgekochte rechten worden aangemerkt als een eigenwoningschuld.

Een lening voor kosten voor onderhoud en verbetering van de eigen woning behoort tot de eigenwoningschuld. Hieronder vallen ook kosten tot behoud van de eigen woning, zoals kosten om onteigening tegen te gaan, advocaatkosten in verband met een geschil over de erfafscheiding. Dit geldt ook voor kosten door een boeteclausule in verband met de eigendom van de woning. Het gaat om de kosten voor de woning en de aanhorigheden.

De belastingplichtige moet die kosten voor onderhoud en verbetering met schriftelijke bescheiden aantonen (artikel 3.123 van de Wet IB 2001). Die verplichting geldt niet voor de door de Belastingdienst geaccepteerde schulden die vóór 2001 zijn gemaakt.

Het is voor de aftrek niet van belang of de belastingplichtige een vergoeding of subsidie voor het onderhoud of de verbetering van de woning heeft ontvangen. Het is ook niet van belang dat het onderhoud of de verbetering geheel of gedeeltelijk leidt tot waardemutatie van de woning of dat een deel van de kosten aftrekbaar is als persoongebonden aftrek.

Kosten van onderhoud en verbetering zijn kosten die betrekking hebben op de eigen woning zelf en de aanhorigheden. Een lening voor onroerende onderdelen behoort tot de eigenwoningschuld voor zover deze de financiering van eigenaarslasten betreft. Rente op een lening voor roerende zaken of voor de financiering van huurderslasten, bijvoorbeeld vloerbedekking, parket, behang, inboedel of gordijnen, is niet aftrekbaar.

Een lening afsluiten voor de overname van een deel van de woning van de ex-partner kan leiden tot een eigenwoningschuld. De eigenwoningschuld is dan maximaal de waarde in het economische verkeer van het overgenomen deel van de eigen woning op het moment van de ‘uitkoop’. Dit geldt ook als de woning in het kader van de boedelverdeling (bij echtscheiding) is toegewezen aan de ex-partner die daardoor is overbedeeld. De overbedelingsschuld kan in beginsel worden aangemerkt als een eigenwoningschuld, voor zover die overbedeling betrekking heeft op de eigen woning. De overbedelingsschuld moet naar evenredigheid worden toegerekend aan de verkregen activa uit de boedel. Zie het arrest van de Hoge Raad van 20 januari 1988, nr. 24.768 (BNB1988/143).

Voorbeeld

De woning van A en B is op het moment van de verdeling van de huwelijkse boedel € 250.000 waard. De eigenwoningschuld, tevens hypotheekschuld, is op dat moment € 150.000. Tot de boedel behoort daarnaast een auto ter waarde van € 30.000. De waarde van de totale huwelijksgemeenschap bedraagt € 130.000 (huis € 250.000 plus auto € 30.000 minus eigenwoningschuld € 150.000). A en B hebben ieder per saldo recht op € 65.000. Ex-partner B heeft de woning verlaten en krijgt bij de boedelverdeling de auto toegewezen (€ 30.000). Het huis en de eigenwoningschuld worden geheel aan de blijvende partner A toegewezen. De totale overwaarde van het huis is € 100.000. A had recht op € 65.000. A wordt dus overbedeeld voor € 35.000. Hij neemt de helft van de woning over van B (waard € 125.000) met het aandeel in de hypotheekschuld van B (€ 75.000). Voor de nieuwe eigenwoningschuld betekent dit het volgende. A had zelf een eigenwoningschuld van € 75.000. De eigenwoningschuld van A wordt verhoogd met het aandeel in de hypotheekschuld van B van € 75.000. Daarnaast kan hij nog € 35.000 lenen voor de overname van het deel van B in de woning. Zijn maximale eigenwoningschuld is dus € 185.000.

Een restschuld na verkoop van de oude woning is geen eigenwoningschuld. Deze schuld gaat naar box 3 omdat de woning waarvoor de schuld is aangegaan geen eigen woning meer is. De rente over die restschuld is dus niet meer in box 1 aftrekbaar. Verzoeken om toepassing van de hardheidsclausule hierover wijs ik af.

Alleen rente en kosten van geldleningen in verband met aankoop, onderhoud of verbetering van de eigen woning worden aangemerkt als aftrekbare eigenwoningrente in box 1.

De rente over geldleningen voor de financiering van eigenwoningrente is niet aftrekbaar (artikel 3.120, vierde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001). Voor de financiering van de bij aankoop meegefinancierde kosten van de geldlening geldt het volgende.

Periode 2001 tot en met 2003

Bij de invoering van IB 2001 is aangegeven dat er geen bezwaar bestaat dat een belastingplichtige de rente in aftrek brengt die hij betaalt over de bij de aankoop meegefinancierde aftrekbare kosten die direct verband houden met het aangaan van deze schulden.

Periode 2004 tot en met 2009

De bijleenregeling leidt er vanaf 2004 echter toe dat de lening voor meegefinancierde kosten niet behoort tot de eigenwoningschuld (artikel 3.119a van de Wet IB 2001). Het is in die gevallen dus niet mogelijk de rente over de lening voor meegefinancierde kosten af te trekken. Dit betekent dat er in de periode 2004 tot en met 2009 een verschil in behandeling bestaat tussen de situaties waarin de bijleenregeling niet wordt toegepast (bijvoorbeeld bij starters) en situaties waarin de bijleenregeling wel van toepassing is (bijvoorbeeld bij doorstromers). Starters kunnen de rente die wordt betaald over de hiervoor bedoelde, bij aankoop meegefinancierde kosten bij de eigen woning in aftrek brengen.

Periode vanaf 2010

Vanaf 1 januari 2010 is het onderscheid tussen starters en doorstromers vervallen. Het maakt niet meer uit of de bijleenregeling wel of niet van toepassing is. De eigenwoningschuld wordt bij starters en doorstromers vanaf 2010 worden verhoogd met de lening voor de financieringskosten (artikel 3.119a, tweede lid, van de Wet IB 2001). Tijdens de behandeling van deze wetswijziging is aangegeven dat voor bestaande leningen het regime van vóór 1 januari 2010 blijft gelden: de rente op deze leningen is niet aftrekbaar (EK, 2009/2010, 32 128). Mede gelet op het vermijden van splitsingsproblemen en met het oog op het voorinvullen van de aangifte heeft het mijn instemming dat de in 2004–2009 afgesloten lening voor de financieringskosten ook als eigen woningschuld wordt aangemerkt.

Voorbeeld

Doorstromer heeft in 2009 een nieuwe woning gekocht. Na toepassing van de bijleenregeling is zijn eigenwoningschuld € 200.000. De financieringskosten die betrekking hebben op de eigenwoningschuld bedragen € 2.000 en zijn ook gefinancierd. De aftrek is als volgt.

2009

De financieringskosten zijn aftrekbaar. De lening voor de financieringskosten is geen eigenwoningschuld. Alleen de rente over de eigenwoningschuld (€ 200.000) is aftrekbaar.

2010

De lening voor de financieringskosten wordt ook aangemerkt als eigenwoningschuld. Aftrekbaar is de rente over € 202.000.

De rente en kosten over het gedeelte van de lening dat geen betrekking heeft op de eigenwoningschuld zijn niet aftrekbaar. Ook de rente op meegefinancierde kosten die geen direct verband houden met de eigen woning is niet aftrekbaar. Dit is bijvoorbeeld:

• – meegefinancierde boeterente wegens de vervroegde aflossing of omzetting van een bestaande lening; en

• – rente over meegefinancierde bouwrente die betrekking heeft op de periode na het sluiten van de koopovereenkomst.

Als een woning wordt verkocht onder voorbehoud van een erfpachtrecht heeft dit rechtstreeks gevolgen voor de hoogte van de eigenwoningschuld. Per saldo wordt een deel van de eigendom verschoven. De grond is niet meer in eigendom. Het bij de grond behorende deel van de eigenwoningschuld verschuift hierdoor naar box 3. Dit geldt ook als een belastingplichtige de volle eigendom van een woning overdraagt en hij vervolgens de woning weer in erfpacht verkrijgt. Bij een eigen woning in erfpacht is de canon in beginsel aftrekbaar. In deze opzet is het ongewenst dat er een erfpachtcanon in aftrek wordt gebracht als door de opzet bijvoorbeeld sprake is van transformatie in een consumptieve lening. De Belastingdienst bestrijdt dan dergelijke constructies.

De kosten van een hypotheekadvies zijn aftrekbare kosten van een geldlening voor de eigen woning. Dit geldt uiteraard alleen als de lening ook wordt afgesloten. Alleen de kosten die betrekking hebben op advisering met betrekking tot de eigenwoningschuld zelf zijn aftrekbaar. Als een deel van de lening geen eigenwoningschuld is, moeten de kosten pro rata worden gesplitst. Het gedeelte van de kosten dat geen betrekking heeft op de eigenwoningschuld is niet aftrekbaar.

De geldlening kan ook betrekking hebben op andere zaken dan de eigen woning, bijvoorbeeld op de aanschaf van een auto of een kapitaalverzekering (eigen woning) en een belegging (beleggingshypotheek). Ook is het mogelijk dat een deel van de lening niet als eigenwoningschuld kwalificeert als gevolg van de bijleenregeling. De advieskosten die betrekking hebben op het deel van de geldlening dat geen eigenwoningschuld is, zijn niet aftrekbaar.

Voorbeeld

Tussenpersoon A bemiddelt tussen de bank en potentiële kopers over een financiering van de eigen woning. A berekent, naast de afsluitprovisie van de bank, extra afsluitprovisie. In ruil daarvoor draagt A de kosten van de makelaar die door de kopers voor de aankoop van de nieuwe eigen woning is ingeschakeld.

Deze afsluitprovisie is niet helemaal aftrekbaar. De kosten zien niet alleen op de eigenwoningschuld, maar houden ook verband met een andere prestatie. Voor zover de kosten geen verband houden met de eigenwoningschuld zijn ze niet aftrekbaar. In dit geval omvat de afsluitprovisie tevens een vergoeding voor de makelaar. Dat is een prestatie die niet door de geldgever, maar door een tussenpersoon wordt verricht. De afsluitprovisie is niet aftrekbaar voor zover die betrekking heeft op de vergoeding voor de makelaar. In dit geval is het niet-aftrekbare deel de extra provisie.

De rente over de lening die is afgesloten voor de eigen woning is aftrekbaar. Meestal is direct duidelijk welk bedrag de rente is. Bij een leasecontract of aankoop op afbetaling is alleen de rentecomponent in de termijnen als eigenwoningrente aftrekbaar. De rente moet dan worden herleid uit de betalingen.

Voorbeeld

A heeft in zijn eigen woning nieuwe kozijnen laten plaatsen. Hiervoor heeft A een leasecontract afgesloten. Termijnen van een leasecontract bevatten een aflossingscomponent en een rentecomponent. A kan de rentecomponent in de leasetermijnen aftrekken voor zover sprake is van een eigenwoningschuld.

Als voor de betaling van de leasetermijnen een (hypothecaire) geldlening is afgesloten, geldt het volgende. De rente over de lening om de leasetermijnen te betalen is niet helemaal aftrekbaar. Met de geldlening wordt zowel de aflossingscomponent als de rentecomponent in de leasetermijnen betaald. De betaling voor de aflossingscomponent is een betaling voor onderhoudskosten van de eigen woning. De rente op de financiering van de aflossingscomponent is daarmee aftrekbare eigenwoningrente. De rente op de financiering van de rentecomponent is niet aftrekbaar (artikel 3.120, vierde lid, letter a, van de Wet IB 2001).

Eigenwoningrente is aftrekbaar op het moment waarop deze wordt betaald, verrekend, ter beschikking gesteld of wanneer deze rentedragend wordt (artikel 3.147, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001). Het tijdstip van de rentebetaling is niet van belang voor de beoordeling of sprake is van eigenwoningrente. De aftrekbaarheid van rente moet beoordeeld worden naar de periode waarop de rente betrekking heeft (compartimentering). Door betaling vooraf of achteraf verandert de rente niet van karakter. Voor zover de rente betrekking heeft op een lening die (in de periode waarover zij is verschuldigd) behoort tot de rendementsgrondslag van box 3, is de rente geen eigenwoningrente. Als deze rente wordt betaald in een periode dat de lening niet meer behoort tot de rendementsgrondslag van box 3, dan verandert de rente niet van karakter. Die rente blijft box 3-rente. Als rente betrekking heeft op een periode dat de lening een eigenwoningschuld was, is deze rente aftrekbaar als eigenwoningrente ook al wordt feitelijk betaald in de periode dat de lening behoort tot de rendementsgrondslag van box 3.

Voorbeeld

A is van plan te verhuizen en na zijn verhuizing zijn eigen woning te gaan verhuren waardoor er niet langer sprake is van een eigen woning. De woning en de eigenwoningschuld behoren vanaf het moment van de verhuizing tot de rendementsgrondslag van box 3. A betaalt voordat hij verhuist de rente over een aantal maanden vooruit. De rente die betrekking heeft op de periode ná verhuizing is voor A geen aftrekbare eigenwoningrente. Het tijdstip van rentebetaling is immers niet van belang voor de beoordeling van eigenwoningrente.

De kosten van een geldlening die zijn gemaakt in de box 3-periode, worden niet aftrekbaar als deze geldlening later een eigenwoningschuld wordt. Kosten die zijn gemaakt in de box 3-periode kunnen niet meer worden verrekend als de geldlening later wordt aangemerkt als eigenwoningschuld.

Tot de kosten van geldlening behoren de kosten die rechtstreeks aan het opnemen, verlengen of aflossen van een geldlening zijn verbonden.

Boeterente bij het oversluiten van een hypothecaire geldlening is aftrekbaar als eigenwoningrente voor zover sprake is van kosten van geldlening (artikel 3.120, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001).

Reële boeterente bij het oversluiten of aflossen van een lening, is direct aftrekbaar. Dat geldt niet als de ‘boeterente’ in wezen een vervroegde betaling is van toekomstige rentetermijnen van de nieuwe lening. In dat geval is sprake van vooruitbetaalde rente. Vooruitbetaalde rente is getemporiseerd aftrekbaar (artikel 3.120, vijfde lid, van de Wet IB 2001). Als overeengekomen is dat (een deel van) de boeterente wordt terugbetaald bij voortijdige beëindiging van de overeenkomst is geen sprake van reële boeterente. De betaalde boeterente is dan een vooruitbetaling van (een deel van) de toekomstige rentetermijnen. Dat is ook het geval als het nieuwe rentepercentage lager is dan de rente die geldt voor vergelijkbare leningen op het moment van oversluiten van de hypothecaire geldlening. De betaalde boeterente is vooruitbetaalde rente die getemporiseerd aftrekbaar is.

Bij een reële boeterente behoort de boeterente die is verschuldigd bij de vervroegde aflossing van een geldlening tot de kosten van geldlening. Dit geldt ook in de situatie waarin een belastingplichtige boeterente voldoet bij het wijzigen van het voor een bepaalde periode overeengekomen rentepercentage van een hypothecaire geldlening. Het maakt daarbij niet uit of hij de geldlening al dan niet omzet in een nieuwe geldlening. In die situatie is de boeterente aftrekbaar als kosten van geldlening. De boeterente wordt dan niet aangemerkt als vooruitbetaalde kosten van geldleningen.

De kosten voor de verwerving van het recht om onder bijzondere condities een hypothecaire lening te sluiten, zijn geen kosten van geldlening.

Voor bereidstellingsprovisie geldt echter het volgende. Een belastingplichtige vraagt bij de aankoop van een woning (voorlopige koopakte) een offerte aan bij de bank. De offerte heeft meestal een beperkte looptijd (ongeveer drie maanden). Neemt de belastingplichtige de lening gedurende die looptijd op, dan staat vooraf vast tegen welk rentepercentage de lening is afgesloten. Als hij de looptijd van de offerte verlengt, is het gebruikelijk dat de bank een vergoeding vraagt om de lening tegen hetzelfde rentepercentage te kunnen aanbieden. De bank vraagt ook een vergoeding als de offerte direct betrekking heeft op een langere periode. Die vergoeding wordt ook bereidstellingsprovisie genoemd. De bereidstellingsprovisie kan worden aangemerkt als kosten van geldlening voor verwerving, onderhoud of verbetering van woning.

Een rentecap is een verzekeringsovereenkomst waardoor bijvoorbeeld bij een rentestijging boven een bepaald niveau de bank die hogere rente vergoedt. De premie voor een rentecap is geen rente of kosten van een geldlening voor de eigenwoningschuld. Tot de kosten van geldleningen voor de eigenwoningschuld behoren alleen de verbonden kosten die rechtstreeks zijn verbonden aan het opnemen, verlengen of aflossen van een eigenwoningschuld. De premie voor een verzekering waardoor een lagere rente over een geldlening is verschuldigd, is geen rente of kosten van een geldlening. Dit is anders bij een lening die is afgesloten met een rentevaste periode. De rente over die lening bestaat uit één tarief dat volledig is afgestemd op de hoofdsom. Deze rente is aftrekbaar als rente van de eigenwoningschuld.

Als een lidmaatschapsrecht in een coöperatieve flatexploitatievereniging wordt omgezet in een appartementsrecht van een vereniging van appartementseigenaren, wordt de bestaande eigenwoningschuld in verband met het lidmaatschapsrecht omgezet in een schuld voor het appartementsrecht. De omgezette bestaande schuld blijft in die situatie een eigenwoningschuld.

Aan deze omzetting kunnen kosten zijn verbonden. Een belastingplichtige kan een lening afsluiten voor de financiering van deze kosten.

Vóór de omzetting is de coöperatieve flatexploitatievereniging juridisch gezien eigenaar van het flatgebouw. Na de omzetting is belastingplichtige (rechtstreeks) eigenaar van een deel van het gehele flatgebouw. Een redelijke wetstoepassing brengt met zich mee dat de lening voor de kosten die direct verband houden met de omzetting van coöperatieve flatexploitatievereniging in de vereniging van eigenaren als eigenwoningschuld wordt aangemerkt. De volgende kosten worden aangemerkt als kosten die direct verband houden met deze omzetting.

• – de kosten van de transportakte voor de eigendomsoverdracht van de coöperatieve vereniging naar het individuele lid;

• – de kadastrale kosten in verband met de inschrijving van de overdracht en

• – recherchekosten.

Rente over meegefinancierde boeterente is niet aftrekbaar (artikel 3.120, vierde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001). Op 31 december 2000 bestaande schulden die zijn aangegaan ter betaling van oversluitkosten worden aangemerkt als een eigenwoningschuld (Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel AKac, tweede lid, van de Invoeringswet Wet IB 2001). De rente over deze schulden is aftrekbaar als eigenwoningrente. Ook boeterente die een belastingplichtige betaalt voor het oversluiten van de oorspronkelijke hoofdsom wordt in dit kader aangemerkt als oversluitkosten.

Bij waardestijging van het onderpand bestaat soms de mogelijkheid tot een verlaging van de rente op de hypotheeklening. De lening wordt dan niet overgesloten. Alleen het rentepercentage in de overeenkomst wordt aangepast. De kosten voor de renteverlaging (advies- en administratiekosten evenals de kosten van een taxatie) zijn aan te merken als kosten van geldlening voor de eigenwoningschuld.

Bij een budgethypotheek wordt een lagere hypotheekrente betaald, in ruil voor bepaalde voorwaarden. Een voorwaarde kan zijn dat een belastingplichtige bij (gedeeltelijke) aflossing van de hypotheek altijd een boete moet betalen, ook als hij de woning verkoopt. Die boete is niet, zoals gebruikelijk, afgeleid van een rentenadeel over een bepaalde (rentevaste) periode dat de hypotheek nog loopt. De boete is een vast bedrag. De betaling bij aflossing kan aftrekbare kosten van geldlening zijn Die betaling moet dan rechtstreeks verband houden met de lagere hypotheekrente. Als die betaling verband houdt met andere financiële voorwaarden, zal doorgaans geen sprake zijn van aftrekbare kosten van geldlening.

Een belastingplichtige accepteert een offerte voor een lening. Hij kan binnen zes maanden van de offerte afzien tegen vergoeding van annuleringskosten. De belastingplichtige sluit een lening af bij een andere bank en moet annuleringskosten betalen. De annuleringskosten zijn niet rechtstreeks verbonden aan het opnemen van de lening zelf en zijn dus geen van kosten van geldlening.

Retourprovisie is de korting die hypotheekbemiddelaars en andere tussenpersonen verlenen op de afsluitprovisie. De korting wordt niet direct verrekend met de afsluitprovisie maar wordt door de hypotheekbemiddelaar terugbetaald (de zogenoemde retourprovisie).

De retourprovisie die betrekking heeft op de afsluitprovisie, vermindert de aftrek van de afsluitprovisie. De retourprovisie is een vergoeding van de kosten. Retourprovisie kan betrekking hebben op de geldlening en de daarmee in samenhang afgesloten kapitaalverzekering. In dat geval wordt de retourprovisie naar evenredigheid toegerekend aan de geldlening.

Voordelen die de geldgever aan de belastingplichtige geeft zijn van invloed op de renteaftrek. Dit geldt zowel als het voordeel verband houdt met de te betalen afsluitprovisie als met de te betalen rente. Hierdoor drukt de afsluitprovisie dan wel de betaalde rente niet (helemaal) op de belastingplichtige. Alleen de rente en kosten van de geldlening voor de eigenwoningschuld die daadwerkelijk drukken zijn aftrekbaar. Het voordeel kan direct zijn, bijvoorbeeld een rentekorting van 1% over drie maanden of een maand geen rente. Het voordeel kan ook indirect zijn, bijvoorbeeld een waardebon of een geldbedrag ter vrije besteding. Betreft het een voordeel in natura, dan wordt dit gewaardeerd op de waarde die daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend (artikel 3.144 van de Wet IB 2001).

Rente over leningen tussen partners of huisgenoten is niet aftrekbaar (artikel 3.120, negende lid, van de Wet IB 2001). Deze aftrekbeperking geldt ook voor de rente over een lening van de ouders aan een inwonend kind voor de woning die het kind zelfstandig gaat bewonen. Zolang het kind nog niet is verhuisd voert hij immers een gezamenlijke huishouding met zijn ouders/geldverstrekkers. Ik acht het niet overeenkomstig de bedoeling van de wetgever om in dergelijke gevallen de bepaling altijd onverkort toe te passen.

Goedkeuring

Ik keur met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hardheidsclausule) goed dat artikel 3.120, negende lid, van de Wet IB 2001 niet geldt voor een lening aan partner of huisgenoot die gaat verhuizen. Ik stel hierbij de volgende voorwaarden.

• – De lening is bestemd voor de woning in aanbouw of de aangekochte bestaande woning.

• – De nieuwe woning is voor de geldlener een eigen woning (artikel 3.111, derde lid, van de Wet IB 2001).

• – De geldlener en de leningverstrekker(s) gaan geen gezamenlijke huishouding voeren in de nieuwe woning. De leningverstrekker(s) mogen dus niet meeverhuizen met de geldlener.

Belastingplichtigen, die het hele jaar fiscale partners zijn, kunnen de gezamenlijke inkomsten uit de eigen woning onderling verdelen (artikel 2.17 van de Wet IB 2001). Het is hierbij niet van belang hoe de fiscale partners onderling hun financiële situatie hebben geregeld.

Als twee personen gezamenlijk een huis kopen, zijn zij meestal wederzijds hoofdelijk aansprakelijk of medeschuldenaar voor de totale schuld. Voor ieder is de eigenwoningschuld alleen het deel van de lening dat hij of zij zelf is aangegaan voor de verwerving van de eigen woning.

Voorbeeld 1

A en B, geen fiscale partners, kopen samen een woning voor € 200.000. A betaalt zijn aandeel contant. B wil € 100.000 lenen. De bank leent dat bedrag onder de voorwaarde dat A zich hoofdelijk aansprakelijk stelt voor die schuld. Daardoor wordt de lening niet (deels) de eigenwoningschuld van A. B is immers de lening aangegaan in verband met de verwerving van haar deel van de eigen woning. De schuldverhouding is ook niet afhankelijk van de eigendomsverhouding. De eigenwoningschuld van A is nihil.

De rente die A betaalt wordt aangemerkt als betaling door B. B kan de betaalde rente aftrekken. Dit is anders bij subrogatie (zie voorbeeld 2) of als de betaling door de één niet zal worden verrekend.

Voorbeeld 2

A en B zijn samen eigenaar van de echtelijke woning en hoofdelijk aansprakelijk voor de volledige eigenwoningschuld. A verhuist in het kader van echtscheiding. B kan de rente die betrekking heeft op de periode daarna, aftrekken over ‘haar helft’ van de eigenwoningschuld. Na zijn verhuizing blijft de woning voor A nog twee jaar eigen woning (artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001). A kan nog twee jaar lang de rente aftrekken over ‘zijn helft’ van de eigenwoningschuld. A weigert om de rente te betalen. De bank spreekt daarop B aan op grond van haar hoofdelijke aansprakelijkheid. B kan deze rente niet aftrekken. Ook A heeft geen recht op aftrek van de op B verhaalde rente. Hij heeft immers niets betaald. Pas als A de rente aan B heeft vergoed, kan voor hem sprake zijn van aftrek.

Voor degene die hoofdelijk aansprakelijk of medeschuldenaar is voor een lening is de lening nog geen eigenwoningschuld. De lening kan pas eigenwoningschuld zijn voor zover die belastingplichtige zelf de lening is aangegaan voor verwerving, onderhoud of verbetering van (zijn deel van) zijn eigen woning.

Voorbeeld

Een kind koopt een eigen woning. Hij is hiervoor een eigenwoningschuld aangegaan. Zijn ouders, die elders wonen, zijn hoofdelijk aansprakelijk of medeschuldenaar voor die eigenwoningschuld. De ouders betalen de rente aan de bank.

Voor de ouders is de rentebetaling niet aan te merken als eigenwoningrente. De woning waarop de rentebetaling betrekking heeft, is immers niet hun eigen woning. De betaling door de ouders leidt op dat moment in principe tot renteaftrek bij het kind. Dit is anders als de ouders niet voornemens zijn om de betaalde rente te verhalen op het kind. Er is ook geen renteaftrek bij het kind als de ouders niet voor het kind willen betalen, maar de rente betalen om (te voorkomen)dat de bank hen als medeschuldenaar aanspreekt. Renteaftrek is bij het kind dan pas mogelijk als hij zijn ouders vergoedt.

Renteaftrek bij het kind is ook mogelijk als de renteschuld aan de ouders wordt voldaan uit een schenking van de ouders(HR 6 maart 1991, nr. 26.956, BNB 1991/146). Maar renteaftrek bij het kind is echter niet mogelijk als die schenking een kwijtschelding inhoudt (HR 8 juni 1994, nr. 28.569, BNB 1994/238).

De rente over de op een hypotheek bijgeschreven rente is niet aftrekbaar. Op deze regel geldt een uitzondering voor de volgende bijleenhypotheken.

De (maximale) hoogte van de in aanmerking te nemen eigenwoningschuld wordt bepaald door het bedrag dat ter zake van aankoop, verbetering of onderhoud van de eigen woning is geleend. Voor op 31 december 1995 bestaande schulden, voorzover deze schulden op die datum verzekerd waren door een hypotheek op de eigen woning, worden als een eigenwoningschuld aangemerkt (eerbiedigende werking van artikel 3.120, achtste lid, van de Wet IB 2001). Bij verhuizing ná 31 december 1995 naar een andere eigen woning wordt de eigenwoningschuld bepaald door het bedrag dat voor van aankoop, verbetering of onderhoud van de nieuwe woning is geleend en niet door de bijgeschreven rente. Dit geldt ook als de bestaande hypotheek wordt ‘meegenomen’ naar de nieuwe eigen woning.

De producten verschijnen in veel varianten. Kenmerk van de producten is in het algemeen dat naast de gebruikelijke elementen sprake is van bijzondere bedingen en/of voorwaarden. Als voorbeeld is te noemen een product waarbij naast de geldlening sprake is van een spaarcontract (in box 3) waarbij de rentevergoeding over het spaarsaldo hoger is dan gebruikelijk. Ook komt het voor dat een hogere rentevergoeding wordt berekend omdat de debiteur de schuld naar keuze kan aflossen in een andere valuta dan de valuta waarin de hoofdsom luidt.

De Hoge Raad heeft in zijn arrest 15 juli 1980, nr. 19.942, BNB1980/315 beslist dat sprake is van rente als deze tussen partijen is overeengekomen als vergoeding voor het ter beschikking stellen van een hoofdsom. In de arresten van 3 mei 1995, nr. 28.582, BNB1995/224 en nr. 30.054, BNB1995/225 heeft de Hoge Raad in dezelfde lijn beslist. Het besluit van 18 februari 1999, nr. DB98/4355N, BNB1999/138 inzake de fiscale behandeling van reverse convertible notes is mede gestoeld op deze jurisprudentie. Dit besluit is niet langer van toepassing voor de Wet IB 2001 (besluit van 17 oktober 2000, nr. CPP2000/2210M).

Hetgeen ten titel van rente wordt uitgekeerd, wordt voor de inkomstenbelasting niet per definitie volledig als een vergoeding voor de hoofdsom aangemerkt. Zie het arrest van de Hoge Raad van 16 februari 2000, nr. 33.795, BNB2001/173^c*. In dat arrest was sprake van een geldlening die boven pari was uitgegeven, omdat de overeengekomen rentevergoeding hoger was dan de marktrente. Tegenover deze relatief te hoge rentevergoeding stond dat de geldgever bij gelijkblijvende omstandigheden een vermogensverlies zou leiden doordat hij niet de gehele hoofdsom zou terugkrijgen. De Hoge Raad heeft beslist dat niet het gehele ten titel van rente betaalde bedrag als rente dient te worden aangemerkt. Een deel van deze betalingen is aangemerkt als terugbetaling van hetgeen bij de uitgifte van de lening door de geldgever is betaald boven de nominale waarde van de hoofdsom. Deze meer op de economische realiteit gestoelde benadering wijkt af van de meer juridische benadering in de eerder aangehaalde jurisprudentie.

De Hoge Raad beoordeelt in het arrest van 4 april 2001, nr. 35.882, BNB2001/216c* een overeenkomst waarin verschillende rechten besloten liggen, niet de overeenkomst als geheel, maar de verschillende rechten afzonderlijk.

Voor aftrek als eigenwoningrente (box 1) komen in aanmerking renten en kosten van geldleningen die zijn aangegaan ter verwerving, verbetering en/of onderhoud van de eigen woning. In box 3 is de rendementsgrondslag opgebouwd uit zaken en rechten verminderd met de schulden.

Uit een overeenkomst kunnen verschillende al dan niet tot de rendementsgrondslag behorende rechten en verplichtingen vloeien. Deze rechten en verplichtingen moeten afzonderlijk worden beoordeeld als deze een voldoende zelfstandige betekenis hebben.

De hier bedoelde producten moeten aan de hand van deze uitgangspunten worden beoordeeld.

Uit de ontwikkelingen in de jurisprudentie (zie 9.2) is het volgende op te maken. Niet iedere betaling ter zake van het geheel van rechten en verplichtingen dat deel uitmaakt van een overeenkomst van geldlening, is aan te merken als rente, louter omdat partijen deze betaling ten titel van rente zijn overeengekomen.

Een betaling die door partijen ten titel van rente is overeengekomen hoeft niet altijd te worden aangemerkt als rente. Door het geheel van rechten en verplichtingen van de overeenkomst van geldlening, kan een de betaling (deels) niet als rente wordt aangemerkt.

Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van aftrekbare eigenwoningrente zal daarom moeten worden beoordeeld of de betaalde rentevergoeding betrekking heeft op de terbeschikkingstelling van de hoofdsom of deze deels betrekking heeft op andere rechten (en eventuele verplichtingen). Die andere rechten (en verplichtingen) kunnen deel uitmaken van de overeenkomst waarin ook de geldlening is overeengekomen. Het gaat erom of daaraan een min of meer zelfstandige waarde moet worden toegekend. Als sprake is van dergelijke rechten en verplichtingen geldt het volgende. Het deel van de betaalde vergoeding dat aan deze rechten en verplichtingen kan worden toegerekend, moeten worden afgezonderd van het deel van de vergoeding dat betrekking heeft op de terbeschikkingstelling van de hoofdsom. De tegenover dit afgezonderde deel staande bezitting valt in beginsel in de rendementsgrondslag (box 3).

De omvang van de vergoeding voor het ter beschikking stellen van een hoofdsom is van veel variabelen afhankelijk. Zo wordt de hoogte van de rente naast een vergoeding voor het ter beschikking stellen van de hoofdsom in ‘enge’ zin tevens bepaald door een vergoeding voor kosten- en winstopslag, het risico dat de crediteur loopt ter zake van het risico van non-betaling, valutaschommelingen en andere risico’s. Dit soort variabelen die invloed uitoefenen op de rente, vormen geen rechten waaraan een zelfstandige betekenis kan worden toegekend naast de overeenkomst van geldlening. In een dergelijk geval is voor de toepassing van de Wet IB 2001 geen splitsing van de overeengekomen vergoeding (rente) nodig.

Uit praktische overwegingen keur ik goed dat de hiervóór bedoelde splitsing achterwege kan blijven indien de omvang van de rechten of verplichtingen uit hoofde van de met de overeenkomst van geldlening samenhangende overeenkomst verwaarloosbaar is.

Voorbeeld

Het hiervóór gemaakte onderscheid tussen de overeenkomst van geldlening en de daarmee samenhangende rechten (en verplichtingen) met zelfstandige betekenis kan als volgt worden toegelicht.

Niet splitsen

Er is een relatief hoge, maar marktconforme, rentevergoeding louter omdat de hoofdsom luidt in een andere valuta. Dan is naar mijn oordeel geen splitsing als hiervóór bedoeld nodig. De valuta waarin de hoofdsom luidt, is immers een wezenlijk onderdeel van een overeenkomst van geldlening. Naast deze overeenkomst ontstaat tussen de partijen geen afzonderlijke rechtsverhouding waaruit rechten en verplichtingen voortvloeien die een waarde in het economisch verkeer hebben.

Wel splitsen

Splitsing is daarentegen naar mijn oordeel wel geboden indien de debiteur naar keuze kan aflossen in een andere valuta dan die waarin de hoofdsom luidt. In zo’n geval heeft de door de geldnemer verschuldigde vergoeding immers enerzijds betrekking op de terbeschikkingstelling van de hoofdsom. Daarnaast heeft hij het recht gekregen af te lossen in een andere valuta dan die waarin de hoofdsom luidt.

Het aandeel van de appartementseigenaar in het vermogen van de beide fondsen van de VVE behoort tot de rendementsgrondslag van box 3. Dit geldt niet alleen als het appartement in box 3 wordt belast, maar ook als het appartement een eigen woning is.

Zolang de VVE het door belanghebbende aan de vereniging voor beheer en onderhoud betaalde bedrag, nog niet heeft besteed is het aan de belanghebbende toerekenbare bedrag een bezitting in box 3.

In box 3 worden onder meer belast onroerende zaken en vermogensrechten (artikel 5.3 Wet IB 2001). Het aandeel in elk van beide fondsen van de VVE is een vermogensrecht. Het begrip vermogensrecht zoals dat in de Wet IB 2001 wordt gehanteerd is ruimer dan het begrip vermogensrecht in het BW. Dit komt doordat in de Wet IB 2001 ook de persoonlijke, niet-overdraagbare rechten als vermogensrechten worden aangemerkt die in de grondslag van de forfaitaire rendementsheffing worden betrokken. Lidmaatschapsrechten van en belangen bij verenigingen en doelvermogens in het bijzonder zijn voorbeelden van tot de bezittingen te rekenen rechten die niet op zaken betrekking hebben.

Bij zowel het Algemeen reservefonds als het Bestemmingsfonds kan de appartementseigenaar niet tussentijds beschikken over dit geld. Bij verkoop krijgt de appartementseigenaar het aandeel in het Algemeen reservefonds meestal vergoed door de koper. Bij het Bestemmingsfonds is dat niet het geval. Bij beide fondsen vergoedt de VVE in het algemeen geen rente aan de appartementseigenaar.

De beperking in de beschikkingsmacht leidt niet tot een afwaardering van het aandeel in de fondsen bij het berekenen van de rendementsgrondslag van box 3. Het aandeel in de beide fondsen moet worden gewaardeerd op de nominale waarde op de peildatum.

Een afwaardering wegens de beperkte beschikkingsmacht ligt niet voor de hand. De appartementseigenaar is van rechtswege lid van de VVE. De VVE handelt centraal de (gemeenschappelijke) privé-aangelegenheden af van de individuele leden. Hiermee hangt samen dat het lid verplicht is zijn deel van de uitgaven van de VVE te betalen. Het maakt niet uit of het geld voor bijvoorbeeld onderhoudskosten wordt gereserveerd of achteraf wordt betaald. Het lid moet uiteindelijk zijn deel betalen.

Met een vooruitbetaling wordt ‘gespaard’ voor toekomstig onderhoud. Daartegenover staat een recht op onderhoud. Door de vooruitbetaling verarmt het lid niet. Hij houdt het volledige belang bij zijn storting. Daaraan doet niet af dat zijn beschikkingsmacht is beperkt. Bij verkoop van het appartement gaan de rechten over op de koper. De waarde van het aandeel van de verkoper in het fonds van de VVE wordt verrekend in de totale koopsom. De VVE-beheerder zal als goed huisvader de gereserveerde gelden rentedragend uitzetten. De appartementseigenaar stort de contante waarde van de toekomstige uitgaven die namens hem worden gedaan. Gelet daarop is er naar mijn mening geen aanleiding tot afwaardering. Het uitgangspunt is dat de appartementseigenaar op elke peildatum zijn aandeel in het vermogen van het fonds van de VVE aangeeft.

Een schuld voor de financiering van de storting in de beide fondsen van de VVE of een betalingsachterstand is geen eigenwoningschuld. Deze schuld behoort tot de rendementsgrondslag van box 3.

Bij de aankoop van een appartement heeft de aankoopsom voor een deel betrekking op de vergoeding voor waarde van de fondsen van de VVE. De financiering van dat deel is dan geen eigenwoningschuld. In de praktijk kan de splitsing worden aangehouden die voor de overdrachtsbelasting is gemaakt.

Zodra en voor zover de VVE gelden uit het depot opneemt voor onderhoud en/of verbetering van de eigen woning kan het daarmee overeenkomende deel van de lening aangemerkt worden als eigenwoningschuld. Het moment waarop een appartementseigenaar aan de vereniging voor beheer en onderhoud betaalt, is hierbij niet beslissend. Het gaat om het bedrag ten laste van het fonds dat aan een appartementseigenaar kan worden toegerekend voor de in een bepaald jaar gedane uitgaven voor beheer en onderhoud. Voor de betaling door de VVE kan verwaarloosd worden dat het depot mogelijk is aangegroeid doordat rente is bijgeschreven.

Zolang de VVE het gestorte bedrag nog niet heeft besteed, kan op het betaalde bedrag de zesmaandsgoedkeuring gelden (zie onderdeel 3.2.). De depotgoedkeuring van onderdeel 3.2.1. is niet van toepassing omdat de storting bij de VVE niet is aan te merken als een verbouwingsdepot als daar is bedoeld.

Het uitgangspunt voor de renteaftrek is dat de appartementseigenaar zelf een eigenwoningschuld is aangegaan. De VVE kan medeschuldenaar zijn. De VVE moet in die situatie hoofdelijk verbonden zijn voor de gezamenlijke schuld van de VVE-leden (artikel 5:113, vierde lid, van het BW).

Ook kan een VVE zelf een lening aangaan. De VVE-leden zijn (voor hun deel) hoofdelijk verbonden met de schuld van de VVE (artikel 5:113, vijfde lid, van het BW). De rente en aflossing worden voldaan uit de dotaties van de leden. De VVE is fiscaal niet transparant. Omdat de leden hoofdelijk zijn verbonden met de schuld van de VVE worden de lening en de rentebetaling door de VVE toch aan leden toegerekend. Het VVE-lid heeft dan recht op aftrek van het deel van de rente over de lening van de VVE waarvoor hij aansprakelijk is (artikel 5:113, tweede lid, van het BW). De schuldeiser mag daarvoor van het VVE-lid extra zekerheid eisen. De rente is aftrekbaar op het moment dat is voldaan aan de volgende voorwaarden.

• – De VVE heeft de rente betaald aan de schuldeiser.

• – Het lid van de VVE heeft zijn deel in de (totaal) te betalen rente voldaan aan de VVE.

• – de VVE heeft de onderhoudskosten betaald. Voor zover de VVE de onderhoudskosten nog niet heeft betaald is geen sprake van een eigenwoningschuld. Voor zover het onderhoud wordt gepleegd en wordt betaald verhuist de lening van box 3 naar box 1.

Zolang de VVE de lening nog niet heeft besteed, kan op het betaalde bedrag de zesmaandsgoedkeuring gelden (zie onderdeel 3.2). De depotgoedkeuring van onderdeel 3.2.1 is niet van toepassing omdat de lening door de VVE niet is aan te merken als een verbouwingsdepot als daar is bedoeld.

Dezelfde uitgangspunten als bij een VVE gelden uiteraard ook voor vergelijkbare beheersfondsen waarbij de individuele aangelegenheden van de eigen woning centraal worden afgehandeld. Een voorbeeld is een woonvereniging.

De SOT-regeling houdt in dat (een gedeelte van) de subsidie voor huiseigenaren onder opschortende voorwaarde wordt toegezegd. De gemeente betaalt de subsidie pas uit aan het einde van het subsidietijdvak dat ten minste 7 jaren loopt. De subsidie wordt uiteindelijk pas uitbetaald als de huiseigenaar gedurende het subsidietijdvak voldoet aan de voor de uitbetaling gestelde voorwaarden. De belangrijkste voorwaarde in dit verband is de verplichting dat de huiseigenaar het pand volgens een daartoe opgesteld onderhoudsplan onderhoudt. Als de huiseigenaar de voorwaarden voor de subsidie niet nakomt, betaalt de gemeente de toegezegde subsidie (in beginsel) niet uit. De gemeente kan een voorschot geven op de toegezegde subsidie. De huiseigenaar moet het voorschot terugbetalen als hij niet voldoet aan de voorwaarden voor de uitbetaling van de subsidie.

Als de huiseigenaar tussentijds het pand verkoopt, heeft hij in het algemeen recht op uitbetaling van een gedeelte van de toegezegde subsidie. Hierbij geldt dat hij tot het moment van verkoop aan de gestelde voorwaarden heeft voldaan.

De huiseigenaar zal bij de SOT-regeling veelal de renovatiekosten voorfinancieren. In verband met de voorfinanciering van de renovatie kan de huiseigenaar via het NRF (onder marktconforme voorwaarden) een tweetal leningen afsluiten:

• 1. Een lening tot maximaal het bedrag van de toegezegde subsidie die gedurende het subsidietijdvak niet hoeft te worden afgelost (hierna: de aflossingsvrije lening). De aflossingsvrije lening wordt afgelost met de subsidie die wordt uitbetaald.

  De aflossingsvrije lening moet door de huiseigenaar/bewoner steeds en onverkort aan het NRF terugbetaald te worden. Dit geldt ook wanneer de toegezegde subsidie niet of slechts gedeeltelijk wordt uitbetaald. Als de gemeente een voorschot op de subsidie verstrekt, komt dit voorschot in mindering op de aflossingsvrije lening of beperkt dit voorschot de maximale omvang van de af te sluiten aflossingsvrije lening. Over dit verstrekte voorschot brengt de gemeente aan de huiseigenaar/bewoner geen rente in rekening.

  Het onderhoud gedurende het subsidietijdvak komt voor rekening en risico van de huiseigenaar/bewoner.

  Als de huiseigenaar/bewoner de voorwaarden voor uitbetaling van de toegezegde subsidie niet nakomt, geldt een sanctie. Afhankelijk van de ernst van de nalatigheid, verliest hij het recht op uitbetaling tot maximaal het bedrag van de toegezegde subsidie. De gemeente vordert in die situatie een eventueel verstrekt voorschot, geheel of gedeeltelijk terug, afhankelijk van de ernst van de nalatigheid.

• 2. Een annuïteitenlening voor de niet-gesubsidieerde renovatiekosten.

De Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort/Bureau Monumentenpanden (BBM) beoordeelt namens de Belastingdienst de fiscale gevolgen van een de door een gemeente te hanteren SOT-regeling. De BBM behandelt ook verzoeken die zien op renovatie van monumentenpanden.

Het voordeel uit de Starterslening vormt geen belastbare schenking. Voor zover sprake is van een schenking is deze vrijgesteld (artikel 33, onderdeel 2, van de Successiewet 1956).