Voorschrift margeregeling

Dit voorschrift verstaat onder:

Zesde richtlijn: Zesde Richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (Richtlijn 77/388/ EEG);

Wet: Wet op de omzetbelasting 1968;

Uitvoeringsbesluit: Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968;

Uitvoeringsbeschikking: Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968;

belasting: omzetbelasting;

margeregeling: regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten, bedoeld in Hoofdstuk V, afdeling 5, van de Wet;

individuele regeling: regeling, bedoeld in artikel 28b van de Wet;

globalisatie-regeling: regeling, bedoeld in artikel 28d van de Wet;

Lid-Staat: Lid-Staat van de Europese Gemeenschap.

De margeregeling behelst een regeling, volgens welke de maatstaf van heffing van omzetbelasting – in afwijking van de hoofdregel van artikel 8, lid 1, van de Wet – niet wordt gesteld op de vergoeding, maar op de winstmarge. De winstmarge is daarbij in beginsel het verschil tussen de vergoeding en de inkoopprijs voor het betreffende goed. In bepaalde gevallen wordt de winstmarge echter niet per goed, maar per tijdvak bepaald. In die gevallen is de winstmarge het verschil tussen enerzijds de som van de vergoedingen en anderzijds de som van de inkoopprijzen in het betreffende tijdvak.

De margeregeling dient om cumulatie van belasting te voorkomen in gevallen waarin goederen, na te zijn geleverd aan een niet-aftrekgerechtigde afnemer, terugkeren in het handelscircuit. Zonder nadere voorziening zou in dergelijke gevallen bij wederverkoop opnieuw belasting geheven worden over de gehele vergoeding, ook al is het goed al eens aan een eindheffing van omzetbelasting onderworpen geweest en is in de vergoeding een restant van die eerder geheven omzetbelasting begrepen. De margeregeling strekt ertoe, dat geen belasting geheven wordt over het gedeelte van de vergoeding dat geacht kan worden overeen te komen met het restant van het bedrag waarover al in een eerdere fase omzetbelasting geheven is. Daartoe wordt de maatstaf van heffing beperkt tot de bij de wederverkoper toegevoegde waarde.

Om heffingstechnische redenen is de mogelijkheid geschapen om de margeregeling eveneens toe te passen op kunstvoorwerpen die zijn aangekocht van de kunstenaar zelf, van diens rechtverkrijgende onder algemene titel of van een aftrekgerechtigde ondernemer, alsmede op kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die door de wederverkoper zelf zijn ingevoerd, een en ander mits de wederverkoper ter zake van die goederen afziet van zijn aftrekrecht. Deze uitbreiding van de margeregeling dient om in samenhang met post a 29 van Tabel I te bewerkstelligen, dat evenbedoelde goederen uitsluitend voor de handelsmarge naar het algemene tarief, en voor het overige naar het verlaagde tarief worden belast.

De kern van de margeregeling is neergelegd in artikel 28b, lid 1, eerste volzin, van de Wet. Deze volzin luidt:

‘Ingeval een wederverkoper gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten levert, wordt, in afwijking van artikel 8, eerste lid, de belasting berekend over de winstmarge.’

Zoals uit deze bepaling blijkt, heeft de margeregeling betrekking op de bepaling van de maatstaf van heffing. De overige bepalingen van de Wet blijven dan ook onverkort van kracht, behoudens enkele afwijkingen welke in verband met de doelstelling van de margeregeling noodzakelijk zijn. In het bijzonder wordt in de margeregeling niet afgeweken van de bepalingen inzake de belastbare feiten, de plaats waar deze worden verricht, het ondernemerschap, het tarief, de vrijstellingen en de wijze van heffing. Ook de kleine-ondernemersregeling is onder de margeregeling onverkort van toepassing.

De afwijkingen ten opzichte van de normale BTW-regels betreffen met name:

• – de uitsluiting van het recht op aftrek met betrekking tot goederen die met toepassing van de margeregeling geleverd zijn (artikel 28e, onderdeel a, van de Wet);

• – de uitsluiting van het recht op aftrek met betrekking tot kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten als bedoeld in artikel 28c van de wet, indien die goederen op grond van dat artikel met toepassing van de margeregeling in de heffing betrokken worden (artikel 28e, onderdeel b, van de Wet);

• – de uitsluiting van de verlegging van de heffing ten aanzien van goederen die met toepassing van de margeregeling door een buitenlandse ondernemer geleverd worden (artikel 28g van de Wet);

• – het verbod om met afzonderlijke vermelding van omzetbelasting te factureren, als goederen met toepassing van de margeregeling geleverd worden (artikel 28h van de Wet);

• – de invoering van enige voorschriften in de sfeer van de administratieve verplichtingen (artikel 4a en artikel 31, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking).

Daarnaast brengt toepassing van de margeregeling enige wijzigingen mee met betrekking tot de heffing van omzetbelasting bij intracommunautair goederenverkeer. Deze wijzigingen strekken ertoe, dat goederen die met toepassing van de margeregeling intracommunautair geleverd worden steeds overeenkomstig het oorsprongslandbeginsel in de heffing betrokken worden (artikel 1a, lid 1, onderdeel d, en artikel 5a, lid 1, van de Wet).

Op grond van artikel 28b, lid 1, van de Wet alsmede de desbetreffende bepalingen in de Zesde richtlijn, is de margeregeling uitsluitend van toepassing als aan de volgende voorwaarden is voldaan:

• a. Er is sprake van een levering.

• b. De leverancier is aan te merken als een wederverkoper.

• c. Het geleverde goed is een gebruikt goed, kunstvoorwerp, voorwerp voor verzamelingen of antiquiteit.

• d. Het goed is op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen door de wederverkoper verkregen.

• e. Het goed is in één van de Lid-Staten van de Europese Gemeenschap aan de wederverkoper geleverd.

• f. De wederverkoper heeft het goed verkregen met het oog op wederverkoop.

Op grond van artikel 2a, lid 1, onderdeel k, van de Wet wordt verstaan onder

‘wederverkoper: de ondernemer wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten’.

Bij deze bepaling is de volgende toelichting gegeven (memorie van toelichting, blz. 24):

‘Het nieuwe onderdeel k van artikel 2a, eerste lid, is gebaseerd op artikel 1, lid 3, van de wijzigingsrichtlijn (artikel 26 bis, A, onder e, van de Zesde richtlijn). Belangrijk element van de in onderdeel k opgenomen definitie van wederverkoper is dat het een ondernemer betreft die er – geheel of ten dele – zijn beroep dan wel zijn bedrijf van maakt om gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten te verhandelen. Om te worden aangemerkt als wederverkoper is hierbij derhalve enige regelmaat van belang. Dit betekent dat een ondernemer die zowel nieuwe fietsen als gebruikte – ingeruilde – fietsen levert, voor het gedeelte van zijn handel in gebruikte fietsen als wederverkoper kan worden aangemerkt. Een ondernemer die incidenteel een gebruikt goed of antiek en dergelijke levert, is niet te beschouwen als wederverkoper. De onderhavige definitie van een wederverkoper wijkt af van de begripsomschrijving zoals opgenomen in de wijzigingsrichtlijn, maar leidt wel tot een zelfde resultaat. Het ongewijzigd overnemen van de begripsomschrijving van de wijzigings-richtlijn is niet mogelijk, omdat de Nederlandse wetgeving inzake omzetbelasting deels andere begripsomschrijvingen bevat – bij voorbeeld op het punt van de belastingplichtige – dan de Europese richtlijnen inzake omzetbelasting. De voorgestelde definitie van wederverkoper sluit aan bij het in deze Nederlandse wetgeving gehanteerde begrippen-apparaat.’

Op grond van het vorenstaande is elke ondernemer die in het kader van zijn onderneming meer dan incidenteel – dat wil zeggen met enige regelmaat – gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten verhandelt aan te merken als wederverkoper, ongeacht het aandeel van deze activiteit in het geheel van zijn bedrijf. Het is derhalve niet vereist dat de activiteiten van de ondernemer uitsluitend bestaan uit wederverkoop van evenbedoelde goederen. Anderzijds is een ondernemer die slechts incidenteel dergelijke goederen verkoopt geen wederverkoper in de zin van de Wet. Hetzelfde geldt voor ondernemers die dergelijke goederen kopen, anders dan met het oog op wederverkoop.

Op grond van artikel 3, lid 4, van de Wet worden goederen die over een veiling worden verhandeld geacht, aan en door de veilinghouder geleverd te worden. Dit brengt mee dat veilinghouders die gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzameling of antiquiteiten veilen in zoverre zijn aan te merken als wederverkopers in de zin van de Wet. Aan het vereiste dat meer dan incidenteel sprake moet zijn van wederverkoop van dergelijke goederen, kan in voorkomende gevallen geacht worden voldaan te zijn. Een en ander geldt mutatis mutandis ook voor de ondernemers, bedoeld in artikel 3, lid 5, van de Wet.

Op grond van artikel 2a, lid 1, onderdeel l, van de Wet wordt verstaan onder

‘gebruikte goederen: alle roerende lichamelijke zaken die, in de staat waarin zij verkeren of na herstelling daarvan, opnieuw kunnen worden gebruikt, andere dan nieuwe vervoermiddelen die worden verzonden of vervoerd van een Lid-Staat naar een andere Lid-Staat, en andere dan bij ministeriële regeling aan te wijzen edele metalen en edelstenen’.

Blijkens de bij de parlementaire behandeling gegeven toelichting is het voor het zijn van gebruikt goed in bovenbedoelde zin niet van belang, of het goed daadwerkelijk is gebruikt. Ook goederen die aan de wederverkoper zijn verkocht zonder daadwerkelijk gebruikt te zijn, zijn aan te merken als gebruikte goederen en kunnen derhalve, indien aan de overige voorwaarden is voldaan, met toepassing van de margeregeling geleverd worden.

Wel is vereist, dat het mogelijk is om de goederen – al dan niet na herstelling – daadwerkelijk te gebruiken overeenkomstig de bestemming waartoe zij zijn vervaardigd. Goederen die dermate versleten zijn dat zij alleen nog kunnen dienen als grondstof, hulpstof of halffabrikaat voor de vervaardiging van andere goederen, zijn derhalve geen gebruikte goederen in de zin van de Wet.

Voorts brengt de wettelijke definitie mee, dat goederen die door of in opdracht van de wederverkoper vervaardigd zijn, niet zijn aan te merken als gebruikte goederen en derhalve in beginsel niet met toepassing van de margeregeling geleverd kunnen worden – ook niet, als die goederen vervaardigd zijn met behulp van goederen die van niet-aftrekgerechtigden verkregen zijn. Zie echter § 17.

Blijkens de wettelijke definitie zijn onroerende zaken nimmer aan te merken als gebruikte goederen in de zin van de Wet. Dit brengt mee dat de margeregeling niet kan worden toegepast bij wederverkoop van onroerende zaken, ook niet als deze minder dan twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming geleverd worden.

Om heffingstechnische redenen zijn nieuwe vervoermiddelen die worden verzonden of vervoerd van een Lid-Staat naar een andere Lid-Staat uitgezonderd van het begrip ‘gebruikte goederen’. Zie hoofdstuk 7, § 2.

Voorts zijn op grond van artikel 4, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking van het begrip ‘gebruikte goederen’ uitgezonderd: onbewerkte edele metalen en onbewerkte edelstenen. Dergelijke goederen kunnen derhalve niet met toepassing van de margeregeling worden verkocht. Het laatste is wel mogelijk ten aanzien van bewerkte edelstenen, bewerkte edele metalen en sieraden.

Artikel 28b, lid 2, van de Wet bepaalt dat de margeregeling uitsluitend van toepassing is,

‘indien het goed aan de wederverkoper is geleverd door:

• a. een ander dan een ondernemer;

• b. een ondernemer, met toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel r;

• c. een ondernemer die ingevolge artikel 25, derde lid, is ontheven van de verplichtingen, opgelegd bij of krachtens de artikelen 34 en 35, mits het een in zijn bedrijf gebruikt bedrijfsmiddel betreft;

• d. een andere wederverkoper, met toepassing van het eerste lid; of

• e. een ondernemer of een wederverkoper uit een andere Lid-Staat, mits het een levering is als bedoeld in artikel 26 bis, B, lid 2, tweede, derde of vierde gedachtenstreep, van de Zesde richtlijn.’

Uit het vereiste dat het goed op één van de hierboven vermelde wijzen aan de wederverkoper geleverd moet zijn vloeit voort, dat het goed door de wederverkoper verkregen moet zijn krachtens een levering in de zin van artikel 3 of artikel 3a van de Wet. Daarvan is niet alleen sprake als het goed verkregen is krachtens een overeenkomst van koop en verkoop, maar ook als het is afgegeven ingevolge een overeenkomst van huurkoop of als de macht om als eigenaar over het goed te beschikken anderszins op de wederverkoper is overgegaan. Van een verkrijging door levering is eveneens sprake, als het goed op grond van artikel 3, lid 3, lid 4 of lid 5, van de Wet geacht wordt aan de wederverkoper geleverd te zijn. Ook bij ABC-transacties, veilingverkoop en commissionairsleveringen kan de margeregeling derhalve – als tevens aan de overige voorwaarden is voldaan – worden toegepast. Ten slotte brengt artikel 3a, lid 1, van de Wet mee dat het goed geacht moet worden aan de wederverkoper geleverd te zijn, als het door de wederverkoper vanuit een andere Lid-Staat is overgebracht.

Op grond van artikel 28b, lid 1, tweede volzin, van de Wet is de winstmarge, waarover de verschuldigde belasting berekend wordt:

‘het verschil tussen de vergoeding en hetgeen ter zake van de levering van een dergelijk goed aan de wederverkoper door hem is of moet worden voldaan.’

Uit deze bepaling vloeit voort dat de winstmarge wordt bepaald door de inkoopprijs voor het betreffende goed (inclusief de daarin begrepen omzetbelasting) in mindering te brengen op de vergoeding ter zake van de levering. Het is in de praktijk overigens eenvoudiger om de inkoopprijs in mindering te brengen op de verkoopprijs, dat is de vergoeding vermeerderd met de over de winstmarge verschuldigde omzetbelasting. Het resultaat van die berekening is de winstmarge inclusief omzetbelasting, waaruit de omzetbelasting is af te leiden door vermenigvuldiging met 19/119 dan wel 6/106. De winstmarge kan vervolgens worden bepaald door de omzetbelasting in mindering te brengen op het verschil tussen verkoopprijs en inkoopprijs.

Voorbeeld

De belasting welke de wederverkoper ter zake van de levering verschuldigd is, is de bruto winstmarge, zijnde het verschil tussen de verkoopprijs inclusief omzetbelasting en de inkoopprijs, vermenigvuldigd met 19/119 onderscheidenlijk 6/106.

Ingeval de winstmarge negatief is, wordt de verschuldigde belasting gesteld op nihil. Een negatieve winstmarge leidt niet tot een recht op teruggaaf, noch tot verrekening met de belasting die ter zake van andere leveringen of diensten verschuldigd is.

Artikel 28f, lid 1, van de Wet bepaalt het volgende:

‘In afwijking van de artikelen 28b en 28c is de wederverkoper ter zake van elk van zijn leveringen die voor toepassing van die artikelen in aanmerking komen, gerechtigd de belasting te berekenen overeenkomstig artikel 8, eerste lid.’

Op grond van deze bepaling hebben wederverkopers ten aanzien van de goederen, waarop in beginsel de margeregeling van toepassing is het recht, de margeregeling buiten toepassing te laten en de normale BTW-regels toe te passen. Zij dienen daar dan wel op kenbare wijze voor te kiezen en dienovereenkomstig te handelen. Dit brengt mee dat de wederverkoper, indien hij van evenbedoeld recht gebruik wenst te maken, ter zake van de levering een factuur dient uit te reiken waarop de belasting afzonderlijk is vermeld dan wel uitdrukkelijk het nultarief is toegepast. Dit geldt niet als de wederverkoper aan een ander dan een ondernemer of rechtspersoon levert en uitreiking van een factuur achterwege laat. Alsdan dient de keuze voor toepassing van de normale BTW-regels te blijken uit de wijze waarop de levering in de administratie van de wederverkoper is verwerkt.

Ingeval de wederverkoper de normale BTW-regels toepast, is hij omzetbelasting verschuldigd over de gehele vergoeding, zonder dat hij een recht op aftrek verkrijgt met betrekking tot de in de inkoopprijs begrepen omzetbelasting (er is immers niet voldaan aan de voorwaarden van artikel 15, lid 1, van de Wet). Hij kan de ter zake van de levering verschuldigde omzetbelasting alsdan echter afzonderlijk factureren, zodat zijn afnemer, voor zover hij aftrekgerechtigd is, die belasting in aftrek kan brengen.

Ingeval een goed met toepassing van de margeregeling wordt verkocht aan een andere wederverkoper die het vervolgens met toepassing van de normale BTW-regels verkoopt, ontmoet het geen bezwaar dat de toepassing van de margeregeling ten aanzien van de eerste levering desgewenst ongedaan gemaakt wordt, mits de termijn voor de aangifte van die levering nog niet verstreken is. Alsdan dient de aanvankelijk uitgereikte factuur vervangen te worden door een factuur waarop de (over de gehele vergoeding berekende) omzetbelasting in rekening wordt gebracht. Na het verstrijken van de aangiftetermijn kan niet meer op de toepassing van de margeregeling teruggekomen worden.

Zie voor de bijzondere regeling voor de handel in kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten hoofdstuk 5, § 5.

Als een goed dat voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komt in het kader van een intracommunautaire verkoop naar een andere Lid-Staat wordt vervoerd, zal de levering in beginsel met toepassing van de margeregeling in de heffing betrokken worden. Aangezien de intracommunautaire verwerving in de andere Lid-Staat dientengevolge op grond van artikel 26 bis, D, onder b, van de Zesde richtlijn niet aan de belastingheffing onderworpen is, kan het goed niet met toepassing van het nultarief geleverd worden (zie Tabel II, post a 6). De levering wordt – ook in geval van afstandsverkopen (artikel 5a, lid 1, van de Wet) – verricht in Nederland. De levering wordt derhalve op gelijke wijze in de belastingheffing betrokken als binnenlandse leveringen waarop de margeregeling wordt toegepast.

De wederverkoper heeft echter de mogelijkheid om de normale regels met betrekking tot intracommunautaire transacties toe te passen, namelijk door er uitdrukkelijk voor te kiezen de margeregeling buiten toepassing te laten. Die keuze dient dan wel te blijken uit de factuur, dan wel – als de afnemer geen ondernemer of rechtspersoon is en facturering achterwege gelaten wordt – uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie § 8).

Een en ander geldt spiegelbeeldig ten aanzien van goederen die voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen en in het kader van een intracommunautaire verkoop vanuit een andere Lid-Staat naar Nederland worden vervoerd. Behoudens ingeval de margeregeling uitdrukkelijk buiten toepassing gelaten is, wordt de intracommunautaire verwerving van dergelijke goederen op grond van artikel 1a, lid 1, aanhef en onderdeel d, van de Wet niet in de heffing van omzetbelasting betrokken.

Goederen die in het kader van een intracommunautaire inkoop vanuit een andere Lid-Staat naar Nederland zijn vervoerd, worden ten aanzien van de margeregeling op gelijke wijze in de heffing betrokken als binnenlandse inkopen. Dit geldt ook voor goederen die in de andere Lid-Staat worden geleverd door een andere wederverkoper die terzake de margeregeling toepast. De verkrijgende wederverkoper is op grond van artikel 1a, lid 1, aanhef en onderdeel d, van de Wet geen belasting verschuldigd ter zake van de intracommunautaire verwerving van dergelijke goederen.

De margeregeling is in beginsel niet van toepassing op goederen die door de wederverkoper of in het kader van de aan hem verrichte levering zijn ingevoerd. Dit is slechts anders ten aanzien van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten. Zie hoofdstuk 5.

Als een goed dat voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komt in het kader van de wederverkoop wordt uitgevoerd uit de Gemeenschap of wordt gebracht onder het stelsel van douane-entrepots op basis van artikel 98, lid 1, onder b, van het Communautair douanewetboek, is de margeregeling in beginsel onverkort van toepassing. Dit betekent dat de over de winstmarge verschuldigde belasting wordt berekend met toepassing van het nultarief. De in de inkoopprijs begrepen omzetbelasting komt echter niet voor teruggaaf in aanmerking, ook niet voor zover zij op een factuur in rekening gebracht is of ter zake van invoer is voldaan.

Teneinde te bewerkstelligen dat uitdrukkelijk gefactureerde of ter zake van invoer verschuldigd geworden omzetbelasting (bijvoorbeeld ter zake van kunstvoorwerpen waarop krachtens artikel 28c van de Wet de margeregeling van toepassing is, zie hoofdstuk 5) bij uitvoer alsnog in aftrek gebracht kan worden, kan de wederverkoper er echter voor kiezen de margeregeling buiten toepassing te laten (zie § 8). Alsdan is het nultarief van toepassing op de gehele vergoeding, terwijl de in de inkoopprijs begrepen omzetbelasting, voor zover deze op een factuur in rekening gebracht of ter zake van invoer verschuldigd geworden is, in aftrek kan worden gebracht (zie hoofdstuk 5, § 7.1).

Op grond van artikel 29 van de Wet wordt op verzoek teruggaaf verleend van de ter zake van de leveringen verschuldigd geworden belasting, voor zover de vergoeding niet is en niet zal worden ontvangen, dan wel wordt terugbetaald omdat een vermindering van de vergoeding is verleend of omdat de goederen in ongebruikte staat zijn teruggenomen.

In dit verband geldt dat een goed in ongebruikte staat wordt teruggenomen, als het wordt teruggenomen alvorens het door de afnemer in gebruik genomen is. Daarbij is niet van belang, of het goed al dan niet ‘gebruikt’ is in de zin van artikel 2a, lid 1, onderdeel l, van de Wet. Ook ‘gebruikte goederen’ in de zin van de Wet kunnen derhalve in ongebruikte staat worden teruggenomen.

Artikel 29 van de Wet brengt bij toepassing van de margeregeling niet mee, dat de teruggaaf waarop de wederverkoper in voorkomende gevallen aanspraak kan maken overeenkomt met de belasting die hij bij toepassing van de normale BTW-regels over het niet-ontvangen casu quo terugbetaalde gedeelte van de vergoeding verschuldigd geweest zou zijn. De wederverkoper kan immers slechts aanspraak maken op teruggaaf, voor zover in de niet ontvangen casu quo terugbetaalde vergoeding belasting begrepen is. Het laatste is afhankelijk van de mate waarin de vergoeding de inkoopprijs heeft overtroffen.

Teneinde de omvang van de terug te geven belasting vast te stellen, dient een herrekening plaats te vinden van de winstmarge ter zake van de levering, waarop het verzoek betrekking heeft. Deze herrekening bestaat hieruit, dat de vergoeding wordt verminderd met het niet ontvangen casu quo terugbetaalde gedeelte, waarna de winstmarge opnieuw wordt berekend, uitgaande van de aldus verminderde vergoeding. Voor zover de over de herrekende winstmarge verschuldigde belasting minder bedraagt dan de belasting welke over de winstmarge is aangegeven, wordt het verschil teruggegeven. Indien en voor zover de winstmarge negatief is of ten gevolge van de herrekening negatief wordt, vindt geen teruggaaf plaats.

Voorbeeld 1

Aan de afnemer wordt in rekening gebracht 2.380, de inkoopprijs bedroeg 1.904. De over de winstmarge aangegeven belasting bedroeg derhalve 19/119 × (2.380 – 1.904) = 76. Van het in rekening gebrachte bedrag wordt slechts 2.142 ontvangen. De bruto winstmarge (winstmarge inclusief omzetbelasting) wordt herrekend op 2.142 – 1.904 = 238. De daarin begrepen belasting bedraagt 19/119 × 238 = 38. Op grond van artikel 29 van de Wet kan derhalve aanspraak gemaakt worden op teruggaaf van 76 – 38 = 38.

Voorbeeld 2

Als voorbeeld 1, met dien verstande dat nu slechts 1.666 ontvangen wordt. De bruto winstmarge wordt nu herrekend op 1.500 – 1.904 = 404 negatief. De daarin begrepen belasting is nihil. Op grond van artikel 29 van de Wet kan derhalve aanspraak gemaakt worden op teruggaaf van 76.

Ingeval blijkt dat de wederverkoper de margeregeling ten onrechte heeft toegepast, dient de dientengevolge te weinig geheven belasting – de belasting over het verschil tussen de vergoeding en de winstmarge – in beginsel bij de wederverkoper nageheven te worden.

Het kan echter voorkomen, dat de wederverkoper, te goeder trouw afgaande op mededelingen terzake van zijn leverancier, in de veronderstelling mocht verkeren dat voldaan was aan de voorwaarde van artikel 28b, lid 2, van de Wet. Dat is het geval als aan de wederverkoper geen factuur is uitgereikt waarop afzonderlijk omzetbelasting is vermeld en de wederverkoper – zo nodig na enig onderzoek – geen aanleiding (meer) had om aan de juistheid van de door de leverancier verstrekte inlichtingen te twijfelen. Zie in dit verband tevens § 5.1 tot en met § 5.5.

Indien dit zich voordoet, komt het risico ten aanzien van de toepassing van de margeregeling voor rekening van de leverancier, mits de wederverkoper aftrek van eventueel alsnog gefactureerde omzetbelasting achterwege laat. Dit brengt mee dat in voorkomende gevallen als volgt gehandeld dient te worden:

Indien de leverancier de belasting welke hij ter zake van de levering verschuldigd geworden is niet aan de wederverkoper doorberekent, kan in de toepassing van de margeregeling worden berust. Ingeval de wederverkoper het goed levert of geleverd heeft aan een andere wederverkoper, kan ook deze de margeregeling toepassen.

Indien de leverancier de belasting welke hij ter zake van de levering verschuldigd geworden is – en die zo nodig bij hem wordt nageheven – wél aan de wederverkoper doorberekent, doen zich twee gevallen voor:

• a. De wederverkoper brengt deze belasting niet in aftrek en verzoekt evenmin om ambtshalve teruggaaf terzake. In dat geval kan in de toepassing van de margeregeling worden berust.

• b. De wederverkoper brengt de nagefactureerde belasting in aftrek of verzoekt om ambtshalve teruggaaf terzake. In dat geval moet de toepassing van de margeregeling met terugwerkende kracht worden gecorrigeerd, hetgeen meebrengt dat de belasting over het verschil tussen de vergoeding en de winstmarge bij de wederverkoper wordt nageheven.

Ingeval de wederverkoper het goed levert of geleverd heeft aan een andere wederverkoper, zijn deze bepalingen van overeenkomstige toepassing ten aanzien van die andere wederverkoper. Hetzelfde geldt ten aanzien van alle schakels daarna.

Een en ander geldt op overeenkomstige wijze als het goed afkomstig is van een in een andere Lid-Staat gevestigde ondernemer welke niet voldoet aan het gestelde onder artikel 28b, lid 2, onderdeel e, van de Wet, met dien verstande, dat de ter zake van de intracommunautaire verwerving door de wederverkoper verschuldigde belasting voor de toepassing van bovenstaande bepalingen in de plaats treedt van de nagefactureerde belasting. De toepassing van de margeregeling kan dus in stand blijven, als de wederverkoper de in voorkomende gevallen verschuldigde belasting ter zake van de intracommunautaire verwerving van het goed niet in aftrek brengt of terugvraagt.

Het vorenstaande geldt niet, als de wederverkoper wist of redelijkerwijs had behoren te weten dat facturering van omzetbelasting met het oog op daarmee te behalen fiscaal voordeel ten onrechte achterwege gelaten is. Ingeval het laatste redelijkerwijs kan worden vermoed, rust op de wederverkoper een onderzoeksplicht om zich ervan te vergewissen dat aan de voorwaarden voor toepassing van de margeregeling is voldaan. Als de wederverkoper in voorkomende gevallen niet aan evenbedoelde onderzoeksplicht heeft voldaan, dient de margeregeling buiten toepassing te blijven.

Ingeval een goed dat voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komt wordt hersteld of gerestaureerd, blijft de margeregeling onverminderd van toepassing. Bij de bepaling van de winstmarge wordt de inkoopprijs alsdan niet verhoogd met de kosten van herstel of restauratie. Uiteraard komt de belasting die in rekening wordt gebracht ter zake van de goederen en diensten die voor de herstelling of restauratie gebezigd zijn, voor aftrek in aanmerking.

Het ontmoet geen bezwaar, dat de margeregeling wordt toegepast op onderdelen die afkomstig zijn van door de wederverkoper zelf gedemonteerde goederen, mits de gedemonteerde goederen op zichzelf voor toepassing van de margeregeling in aanmerking gekomen zouden zijn en de onderdelen daadwerkelijk te gebruiken zijn overeenkomstig de bestemming waartoe zij oorspronkelijk zijn vervaardigd.

Hieraan is bij toepassing van de globalisatie-regeling de voorwaarde verbonden, dat de marge-inkopen met overeenkomstige toepassing van artikel 4c, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking worden gecorrigeerd in het tijdvak waarin onderdelen op een andere wijze gebezigd worden dan voor verkoop onder de globalisatie-regeling. Het laatste is bijvoorbeeld het geval als de onderdelen worden gebezigd ten behoeve van een dienst of als zij worden verwerkt in een goed dat met toepassing van de normale BTW-regels geleverd wordt.

Bij toepassing van de individuele regeling kan vorenstaande goedkeuring slechts worden toegepast als de onderdelen stuk voor stuk van inkoop tot verkoop te volgen zijn. Daarbij kunnen de bij verkoop in aanmerking te nemen inkoopprijzen worden vastgesteld met overeenkomstige toepassing van de regeling van § 18.

Toevoeging van een goed dat niet met toepassing van de margeregeling geleverd kan worden aan een goed dat wel voor toepassing van die regeling in aanmerking komt, staat toepassing van de margeregeling met betrekking tot laatstbedoeld goed niet in de weg, mits de samenstelling niet is aan te merken als vervaardiging van een goed dat nog niet eerder bestond. Bij de bepaling van de winstmarge wordt de inkoopprijs alsdan in beginsel niet verhoogd met de kostprijs van het toegevoegde, niet voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komende goed. Daar staat tegenover, dat de belasting die ter zake van dat goed in rekening is gebracht voor aftrek in aanmerking komt.

Voorbeeld 1

Een schilderij waarop de margeregeling van toepassing is (inkoopprijs 1.000) wordt voorzien van een nieuw vervaardigde lijst (kostprijs 200 exclusief 38 omzetbelasting). Het geheel wordt verkocht voor 1.595.

Uitwerking:

Ingeval goederen die elk op zichzelf voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen worden samengevoegd, kan de margeregeling worden toegepast op het samengestelde goed, mits de samenstelling niet is aan te merken als vervaardiging van een goed dat nog niet eerder bestond. Bij de bepaling van de winstmarge wordt alsdan de som van de inkoopprijzen van de onderdelen in aanmerking genomen.

Voorbeeld 2

Als voorbeeld 1, met dien verstande dat de lijst nu niet nieuw vervaardigd, maar onder het marge-systeem verkregen is (inkoopprijs 238).

Uitwerking:

Ingeval uit een goed dat voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komt een nieuw goed vervaardigd wordt dan wel voor de vervaardiging van een dergelijk goed gebezigd wordt, kan de margeregeling in beginsel niet worden toegepast op het nieuw vervaardigde goed. In dit verband wordt onder een ‘nieuw’ goed verstaan een goed dat als zodanig nog niet eerder bestond. Daarbij is de fysieke gesteldheid van het goed niet van belang. Een louter uit gebruikte onderdelen vervaardigde auto is een nieuw goed, ook al vertoont hij tekenen van slijtage.

De margeregeling kan echter onder bepaalde voorwaarden wel worden toegepast op de onderdelen die afkomstig zijn van door de wederverkoper zelf gedemonteerde goederen, ook al zijn die onderdelen strikt genomen aan te merken als nieuwe goederen in vorenbedoelde zin (zie § 15). Voorts staat toevoeging van (al dan niet gebruikte) onderdelen aan een gebruikt goed dat daarvoor reeds bestond, toepassing van de margeregeling niet in de weg (zie § 16).

Het ontmoet in verband met de in de vorige alinea bedoelde mogelijkheden geen bezwaar dat de margeregeling, in afwijking in zoverre van het in de eerste alinea gestelde, eveneens wordt toegepast op nieuwe goederen die vervaardigd zijn uit (onderdelen van) gebruikte goederen, mits die gebruikte goederen

• a. van dezelfde soort waren als het nieuwe goed; en

• b. op zichzelf voor toepassing van de margeregeling in aanmerking gekomen zouden zijn; en

• c. door de wederverkoper zelf zijn gekocht en gedemonteerd.

De margeregeling kan derhalve worden toegepast op een auto die vervaardigd is uit (onderdelen van) gebruikte auto’s welke door de wederverkoper zelf zijn gekocht en gedemonteerd, mits die gebruikte auto’s met toepassing van de margeregeling verkocht hadden kunnen worden. Zij kan echter niet worden toegepast op een auto die vervaardigd is uit onderdelen welke niet afkomstig zijn uit door de wederverkoper zelf gekochte en gedemonteerde auto’s (voorwaarden sub a en sub c). Evenmin kan de margeregeling worden toegepast, als geen van de gebruikte auto’s, waaruit de nieuwe auto vervaardigd is, met toepassing van de margeregeling verkocht had kunnen worden (voorwaarde sub b), bijvoorbeeld omdat ter zake van de levering aan de wederverkoper omzetbelasting is gefactureerd.

Als aan vorenbedoelde voorwaarden is voldaan, wordt de winstmarge bepaald met inachtneming van de inkoopprijzen van de gebruikte goederen waaruit het nieuwe goed vervaardigd is, voor zover deze aan de in het nieuwe goed verwerkte onderdelen zijn toe te rekenen. Bij de toerekening van de inkoopprijzen aan evenbedoelde onderdelen kan § 18 op overeenkomstige wijze worden toegepast.

Het vorenstaande kan eveneens toepassing vinden, als in het nieuwe goed – naast gebruikte goederen die aan bovenbedoelde voorwaarden voldoen – tevens andere (al dan niet gebruikte) goederen zijn verwerkt. Alsdan kunnen bij de bepaling van de winstmarge mede in aanmerking genomen worden de inkoopprijzen van de in het nieuwe goed verwerkte andere gebruikte goederen, voor zover deze goederen op zichzelf met toepassing van de margeregeling verkocht hadden kunnen worden en de inkoopprijzen zijn toe te rekenen aan de onderdelen die in het nieuwe goed zijn verwerkt.

Aan een en ander is bij toepassing van de globalisatie-regeling de voorwaarde verbonden, dat de marge-inkopen met overeenkomstige toepassing van artikel 4c, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking worden gecorrigeerd in het tijdvak waarin onderdelen van gebruikte goederen op een andere wijze gebezigd worden dan voor verwerking in goederen welke onder de globalisatie-regeling worden verkocht. Het laatste is bijvoorbeeld het geval als de onderdelen worden gebezigd ten behoeve van een dienst of als zij worden verwerkt in een goed dat met toepassing van de normale BTW-regels geleverd wordt.

Voorbeeld

Een wederverkoper vervaardigt uit twee van particulieren verkregen gebruikte personenauto’s (totale inkoopprijs 4.000) een andere personenauto, die vervolgens wordt verkocht voor 10.000. In de vervaardigde auto zijn, behalve de gebruikte personenauto’s, voor 3.025 aan gebruikte, en voor 800 (exclusief 152 omzetbelasting) aan nieuwe onderdelen verwerkt.

Uitwerking:

Aangezien de vervaardigde personenauto een goed is van dezelfde soort als de beide gebruikte personenauto’s (welke door de wederverkoper zelf zijn gekocht), kan hij met toepassing van de margeregeling worden verkocht.

Ingeval de wederverkoper een partij goederen koopt voor een prijs die niet per goed is geïndividualiseerd, is het niet mogelijk om bij wederverkoop de inkoopprijzen van de verschillende goederen aan de hand van bescheiden vast te stellen. Teneinde de winstmarge per goed vast te stellen, dient de prijs die door de wederverkoper voor de gehele partij is of moet worden voldaan aan de verschillende goederen te worden toegerekend. De wederverkoper is daarin vrij, mits de toerekening uit de administratie blijkt en de grenzen der redelijkheid niet worden overschreden. De toerekening dient niet later te geschieden dan op het tijdstip waarop het eerste goed uit de partij wordt doorverkocht.

Bij de toerekening dient in beginsel uitgegaan te worden van een splitsing naar rato van de redelijkerwijs te verwachten verkoopopbrengst. De inkoopprijs van een goed dat naar redelijke verwachting onverkoopbaar is kan derhalve worden gesteld op nihil, zodat de totale inkoopprijs van de partij uitsluitend – naar rato van de verwachte verkoopopbrengst – wordt toegerekend aan de goederen die verkoopbaar geacht worden. Dit brengt uiteraard mee dat alsdan ter zake van de onverkoopbaar geachte goederen, wanneer zij tegen de verwachting in toch worden verkocht, omzetbelasting verschuldigd zal zijn over de gehele vergoeding. Met betrekking tot de vraag, welke verkoopopbrengst redelijkerwijs te verwachten is, sluit de belastingdienst zich aan bij het oordeel van de wederverkoper, tenzij dat oordeel – gelet op de verkoopopbrengsten van soortgelijke goederen – kennelijk onredelijk is.

Het staat de wederverkoper in beginsel vrij, de inkoopprijs op een andere wijze te splitsen dan naar rato van de te verwachten verkoopopbrengst, mits dat er niet toe leidt dat de verhouding tussen de inkoopprijs en de verkoopprijs van een bepaald goed sterk afwijkt van de gemiddelde winstmarge op soortgelijke goederen. Een toerekening die leidt tot een sterke afwijking ten opzichte van de gemiddelde verhouding tussen inkoopprijs en verkoopprijs voor soortgelijke goederen is slechts aanvaardbaar, als de wederverkoper aannemelijk maakt dat bijzondere omstandigheden daartoe aanleiding geven.

Voorbeeld

Een wederverkoper koopt voor 1.000 een partij goederen in, bestaande uit A, B en C. Naar het oordeel van de wederverkoper is C onverkoopbaar. Op goederen van de soort van A wordt doorgaans een winstmarge van 30% gerealiseerd, en voor goederen van de soort van B een winstmarge van 20%. De te verwachten verkoopprijs voor A is 900, die voor B is 350. Uitgaande van deze gegevens kan de wederverkoper de totale inkoopprijs voor de partij als volgt splitsen:

Een splitsing in 700 voor A en 300 voor B, welke meer recht doet aan het verschil in de doorgaans op soortgelijke goederen gerealiseerde winstmarges, is echter ook aanvaardbaar.

Een splitsing in 900 voor A en 100 voor B daarentegen is in beginsel – behoudens tegenbewijs – niet aanvaardbaar, omdat zij niet overeenkomt met de verhouding van de te verwachten verkoopopbrengsten en leidt tot een sterke afwijking ten opzichte van de gemiddelde winstmarge op soortgelijke goederen.

Ingeval de wederverkoper een partij goederen verkoopt voor een prijs die niet per goed is geïndividualiseerd, kan de margeregeling op de partij als geheel worden toegepast, mits de goederen alle voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen. Alsdan wordt bij de bepaling van de winstmarge uitgegaan van de totale inkoopprijs van de verkochte goederen tezamen. Het ontmoet geen bezwaar dat de margeregeling ook op de partij als geheel wordt toegepast als de goederen niet alle voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen, mits bij de bepaling van de winstmarge alleen de inkoopprijzen in aanmerking genomen worden die betrekking hebben op de goederen waarvoor geen recht op vooraftrek genoten is.

Voorbeeld

Een wederverkoper verkoopt voor 2.300 een partij goederen, bestaande uit A, B en C. A en B komen in aanmerking voor toepassing van de margeregeling (inkoopprijzen respectievelijk 300 en 215), ter zake van C is omzetbelasting gefactureerd (inkoopprijs 500 plus 95 omzetbelasting = 595). De margeregeling kan als volgt worden toegepast:

Het vorenstaande is van overeenkomstige toepassing ingeval een partij goederen deels met toepassing van de margeregeling, deels met toepassing van de normale BTW-regels wordt verkocht.

Ingeval de wederverkoper zijn onderneming of een deel daarvan overdraagt, wordt op grond van artikel 31 van de Wet geacht geen leveringen en diensten plaats te vinden en treedt degene op wie de goederen overgaan in beginsel in de plaats van de overdrager. Indien tot de overgedragen onderneming goederen behoren die bij de overdragende partij (hierna: de verkoper) voor toepassing van de margeregeling in aanmerking kwamen, brengt de indeplaatstreding mee dat deze goederen ook bij de overnemende partij met toepassing van de margeregeling verkocht kunnen worden. Daarbij dient de in aanmerking te nemen inkoopprijs gesteld te worden op de inkoopprijs die door de verkoper is voldaan.

Voor de toepassing van de globalisatie-regeling wordt verwezen naar hoofdstuk 4, § 19.

Het vorenstaande geldt ook ingeval de wederverkoper zijn onderneming of een deel daarvan inbrengt in een vennootschap.

Ingeval een ondernemer deel gaat uitmaken van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet, kunnen de op dat tijdstip tot zijn bedrijfsvermogen behorende goederen – voor zover zij voor toepassing van de margeregeling in aanmerking kwamen of in aanmerking gekomen zouden zijn als hij wederverkoper was – onder het regime van de fiscale eenheid met toepassing van de margeregeling worden verkocht, mits de fiscale eenheid als zodanig is aan te merken als een wederverkoper in de zin van de Wet. Op grond van artikel 3a, lid 1, dan wel lid 3, onderdeel a, van de Uitvoeringsbeschikking dient de in aanmerking te nemen inkoopprijs daarbij gesteld te worden op de inkoopprijs die door de gevoegde ondernemer is voldaan.

De margeregeling is uiteraard niet van toepassing op goederen die worden geleverd aan een ander onderdeel van de fiscale eenheid. Voor de toepassing van de margeregeling op leveringen aan derden is evenwel niet van belang, door welk onderdeel het goed is ingekocht. De omstandigheid dat een goed aan een ander onderdeel van de fiscale eenheid geleverd is, staat derhalve niet in de weg aan toepassing van de margeregeling op de verkoop door dat andere onderdeel aan een derde.

Ingeval een ondernemer deel heeft uitgemaakt van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet, kunnen de op het tijdstip van de ontvoeging tot zijn bedrijfsvermogen behorende goederen – voor zover zij voor toepassing van de margeregeling in aanmerking kwamen of in aanmerking gekomen zouden zijn als de fiscale eenheid wederverkoper was – met toepassing van de margeregeling worden verkocht, mits de ondernemer is aan te merken als wederverkoper in de zin van de Wet. Op grond van artikel 3a, lid 2, dan wel lid 3, onderdeel b, van de Uitvoeringsbeschikking dient de in aanmerking te nemen inkoopprijs daarbij gesteld te worden op de inkoopprijs die door de fiscale eenheid is voldaan.

Voor de toepassing van de globalisatie-regeling wordt verwezen naar hoofdstuk 4, § 20.

De margeregeling brengt grote moeilijkheden mee voor bedrijfstakken waarin het ondoenlijk, althans uit het oogpunt van administratieve lasten zeer bezwaarlijk is, de goederen individueel van inkoop tot verkoop te volgen. In dergelijke bedrijfstakken zou de margeregeling zonder nadere voorziening niet uitvoerbaar zijn, omdat het praktisch niet mogelijk is om per goed de winstmarge vast te stellen.

Teneinde aan dit probleem tegemoet te komen, is de globalisatie-regeling in het leven geroepen. Deze regeling maakt het mogelijk om de winstmarge niet per transactie, maar per belastingtijdvak vast te stellen. De wederverkopers die de goederen niet individueel kunnen volgen zijn in het algemeen wel in staat, de totale in- en verkopen van onder de margeregeling vallende goederen per belastingtijdvak vast te stellen.

De globalisatie-regeling is een variant van de margeregeling. Dit brengt mee, dat zij alleen kan worden toegepast indien en voor zover voldaan is aan de voorwaarden, die aan toepassing van de margeregeling verbonden zijn (zie hoofdstuk 3, § 2). Voorts is de wederverkoper die de globalisatieregeling toepast gehouden de bepalingen van de margeregeling na te leven, voor zover deze geen betrekking hebben op de vaststelling van de maatstaf van heffing. De omstandigheid dat voldaan is aan de voorwaarden welke aan toepassing van de margeregeling verbonden zijn brengt overigens op zichzelf nog niet mee dat de globalisatie-regeling van toepassing is, aangezien daarvoor mede vereist is dat de leveringen wettelijk dan wel krachtens beschikking van de inspecteur voor toepassing van de globalisatie-regeling zijn aangewezen (zie § 3 tot en met § 6).

De globalisatie-regeling berust op artikel 28d van de Wet. Dit artikel luidt:

‘In bij ministeriële regeling aan te wijzen gevallen wordt, in afwijking in zoverre van de artikelen 28b en 28c, ter zake van leveringen van goederen waarop een zelfde tarief wordt toegepast, de belasting berekend over de winstmarge per tijdvak van aangifte. Deze winstmarge is het verschil tussen de som van de vergoedingen ter zake van die leveringen in dat tijdvak en de som van hetgeen in dat tijdvak door de wederverkoper is of moet worden voldaan ter zake van in artikel 28b, tweede lid, en 28c, eerste lid, bedoelde leveringen of invoer van dergelijke goederen.’

De gevallen, waarin deze regeling van toepassing is, zijn geregeld in artikel 4c van de Uitvoeringsbeschikking. Dat artikel bevat tevens nadere bepalingen ten aanzien van de wijze waarop de globalisatie-regeling moet worden toegepast.

Op grond van artikel 28d van de Wet wordt de bij toepassing van de margeregeling verschuldigde belasting in de daartoe aangewezen gevallen niet berekend over de winstmarges per goed, maar over de winstmarge per belastingtijdvak, dat is het verschil tussen

• a. de som van de vergoedingen ter zake van de onder de margeregeling vallende leveringen in het betreffende tijdvak (hierna: de marge-verkopen), en

• b. de som van hetgeen in dat tijdvak door de wederverkoper is of moet worden voldaan ter zake van leveringen of invoer van goederen die bij hem voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen (hierna: de marge-inkopen).

De winstmarges worden afzonderlijk vastgesteld voor de goederen waarop het algemene, dan wel het verlaagde tarief van toepassing is.

Na afloop van het jaar vindt een herrekening plaats, door de over het jaar als geheel verschuldigde belasting te berekenen over het jaarsaldo, dat is het verschil tussen de totale marge-verkopen en de totale marge-inkopen in het jaar. Ingeval deze ‘jaarglobalisatie’ tot de uitkomst leidt, dat over het jaar als geheel minder belasting moet worden betaald dan hetgeen op aangifte is voldaan, kan het verschil worden teruggevraagd. Een eventueel negatief jaarsaldo komt in aanmerking voor verrekening in het kader van de jaarglobalisatie over het volgende jaar.

De leveringen waarop de globalisatie-regeling van toepassing is, zijn aangewezen bij of krachtens artikel 4c, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking. Wederverkopers die de wettelijk aangewezen leveringen verrichten, kunnen met betrekking tot die leveringen de individuele regeling toepassen, mits zij de inspecteur er vooraf schriftelijk van in kennis gesteld hebben, de globalisatie-regeling buiten toepassing te laten. Ten aanzien van leveringen die niet wettelijk zijn aangewezen, kunnen wederverkopers onder bepaalde voorwaarden individueel voor toepassing van de globalisatie-regeling worden aangewezen.

De leveringen waarop de globalisatie-regeling in beginsel toegepast dient te worden, zijn aangewezen in artikel 4c, lid 1, onderdeel a, van de Uitvoeringsbeschikking. Deze wettelijke aanwijzing omvat de leveringen van

• – vervoermiddelen, daaronder begrepen caravans, fietsen en bromfietsen;

• – kleding;

• – meubels;

• – boeken en tijdschriften;

• – foto-, film- en video-apparatuur alsmede beeld- en geluiddragers zoals grammofoonplaten, video- en muziekcassettes en compact-discs;

• – muziekinstrumenten;

• – huishoudelijke, elektrische en elektronische apparaten;

• – huisdieren;

• – kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten;

alsmede van de gebruikte onderdelen, toebehoren en benodigdheden terzake. De aanwijzing geldt voor alle wederverkopers, met uitzondering van veilinghouders.

De aanwijzing betekent niet, dat alle genoemde goederen met toepassing van de globalisatie-regeling geleverd kunnen worden. Voor toepassing van de globalisatie-regeling is namelijk tevens vereist, dat voldaan is aan de voorwaarden die aan toepassing van de margeregeling verbonden zijn (zie hoofdstuk 3, § 2). De globalisatie-regeling is derhalve alleen van toepassing voor zover de genoemde goederen voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen.

De globalisatie-regeling geldt in beginsel uitsluitend voor goederen als bedoeld in artikel 4c, lid 1, onderdeel a, van de Uitvoeringsbeschikking. Met betrekking tot andere goederen kan de globalisatie-regeling in beginsel alleen worden toegepast, voor zover de wederverkoper individueel voor toepassing van die regeling is aangewezen (zie § 6). Het ontmoet evenwel geen bezwaar, dat de wettelijke aanwijzing ook wordt toegepast op de leveringen van curiosa door wederverkopers die met toepassing van de globalisatie-regeling handelen in kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten. Evenbedoelde wederverkopers kunnen de globalisatie-regeling derhalve, zonder daartoe individueel aangewezen te zijn, mede toepassen op de door hen verhandelde curiosa, voor zover die voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen.

Met betrekking tot leveringen waarop noch wettelijk, noch krachtens individuele aanwijzing de globalisatie-regeling van toepassing is, kan – mits aan de daarvoor geldende voorwaarden is voldaan – de individuele regeling worden toegepast, ook als de wederverkoper tevens leveringen verricht waarop de globalisatie-regeling van toepassing is.

Op grond van artikel 4c, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking kan een wederverkoper die wettelijk voor toepassing van de globalisatie-regeling aangewezen leveringen verricht, ervoor kiezen de globalisatie-regeling ten aanzien van die leveringen buiten toepassing te laten, mits hij de inspecteur daarvan vooraf schriftelijk in kennis stelt.

De kennisgeving betreft de toepasselijkheid van artikel 4c, lid 1, onderdeel a, van de Uitvoeringsbeschikking in zijn geheel. Het is derhalve niet mogelijk, ten aanzien van sommige van de aldaar bedoelde goederen de globalisatie-regeling te blijven toepassen.

De kennisgeving heeft tot gevolg, dat de globalisatie-regeling met ingang van het eerstvolgende kalenderjaar buiten toepassing dient te blijven. Met betrekking tot de betreffende leveringen kan uiteraard wel, onder de daarvoor geldende voorwaarden, de individuele regeling worden toegepast. Een kennisgeving als hiervoor bedoeld geldt tot wederopzegging, doch voor ten minste vijf kalenderjaren. Hoewel dat niet wettelijk is voorgeschreven, verdient het aanbeveling wederopzegging schriftelijk te doen geschieden.

Ten gevolge van wederopzegging herleeft de toepasselijkheid van de globalisatie-regeling met ingang van een bij de wederopzegging aangegeven kalenderjaar na de wederopzegging, dan wel, ingeval de wederopzegging geen ingangsdatum vermeldt, met ingang van het kalenderjaar volgend op de wederopzegging. De toepasselijkheid van de globalisatie-regeling herleeft echter niet eerder dan nadat sedert de ingangsdatum van de kennisgeving vijf kalenderjaren verstreken zijn. Na het ingaan van een wederopzegging dienen eveneens vijf kalenderjaren te verstrijken alvorens de globalisatie-regeling opnieuw, krachtens een nieuwe kennisgeving, buiten toepassing kan blijven.

Op grond van artikel 4c, lid 1, onderdeel b, van de Uitvoeringsbeschikking kan een wederverkoper op diens verzoek door de inspecteur voor toepassing van de globalisatie-regeling worden aangewezen. Deze individuele aanwijzing kan slechts betrekking hebben op leveringen die niet reeds op grond van onderdeel a van evengenoemd artikel wettelijk voor toepassing van de globalisatie-regeling zijn aangewezen. Voorts is aan de aanwijzing de voorwaarde verbonden, dat

• a. het onmogelijk of ongebruikelijk is om de betreffende goederen afzonderlijk administratief van inkoop tot verkoop te volgen of om de aankoopprijs van een partij goederen te splitsen in aankoopprijzen voor elk afzonderlijk goed; en

• b. de wederverkoper geen veilinghouder is.

Het verzoek tot aanwijzing dient schriftelijk bij de inspecteur te worden ingediend. Het verzoek kan betrekking hebben op alle, niet reeds wettelijk aangewezen leveringen die aan bovenstaande voorwaarden voldoen. Het is echter mogelijk, op sommige van deze leveringen de individuele regeling toe te passen en voor andere te opteren voor de globalisatie-regeling. Het verzoek dient voorts betrekking te hebben op alle leveringen van goederen van een bepaalde soort. Het is niet mogelijk, goederen van dezelfde soort nu eens met toepassing van de individuele regeling, dan weer met toepassing van de globalisatie-regeling te verkopen.

Anders dan de kennisgeving, bedoeld in § 5, heeft het verzoek om een individuele aanwijzing eerst rechtsgevolg nadat het door de inspecteur is ingewilligd. De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking. Het verzoek wordt slechts afgewezen, als niet is voldaan aan de voorwaarden voor individuele aanwijzing of als aan het begin van het eerstvolgende kalenderjaar minder dan vijf kalenderjaren verstreken zouden zijn na de ingangsdatum van een eerdere wederopzegging (zie hierna). Inwilliging van het verzoek heeft tot gevolg, dat de globalisatie-regeling met ingang van het kalenderjaar volgend op dat van het verzoek toegepast dient te worden. Zo nodig wordt aan de beschikking van de inspecteur terugwerkende kracht verleend.

Een individuele aanwijzing van de wederverkoper voor toepassing van de globalisatie-regeling geldt tot wederopzegging, doch voor ten minste vijf kalenderjaren. Hoewel dat niet wettelijk is voorgeschreven, verdient het aanbeveling wederopzegging schriftelijk te doen geschieden. Een wederopzegging kan betrekking hebben op alle leveringen waarvoor een individuele aanwijzing verkregen is, maar ook op een deel daarvan. In het laatste geval blijft de aanwijzing ten aanzien van de overige leveringen van kracht.

Ten gevolge van wederopzegging eindigt de toepasselijkheid van de globalisatie-regeling met ingang van een bij de wederopzegging aangegeven kalenderjaar na de wederopzegging, dan wel, ingeval de wederopzegging geen ingangsdatum vermeldt, met ingang van het kalenderjaar volgend op de wederopzegging, doch niet eerder dan nadat sedert de ingangsdatum van de aanwijzing vijf kalenderjaren verstreken zijn. Na het ingaan van een wederopzegging dienen eveneens vijf kalenderjaren te verstrijken alvorens de globalisatie-regeling opnieuw, krachtens een nieuwe aanwijzing, kan worden toegepast.

Bij toepassing van de globalisatie-regeling vormt de bepaling van de margeverkopen het uitgangspunt van de berekening van de maatstaf van heffing. Op grond van artikel 28d van de Wet is het bedrag van de margeverkopen gelijk aan de som van de vergoedingen ter zake van de onder de margeregeling vallende leveringen in het betreffende belastingtijdvak, voor zover op deze leveringen de globalisatie-regeling van toepassing is.

Bij toepassing van de globalisatie-regeling wordt de maatstaf van heffing berekend door op de marge-verkopen in het betreffende belastingtijdvak de marge-inkopen in dat tijdvak in mindering te brengen. Op grond van artikel 28d van de Wet is het bedrag van de marge-inkopen gelijk aan de som van hetgeen in het betreffende tijdvak door de wederverkoper is of moet worden voldaan ter zake van leveringen of invoer van goederen die bij hem voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen, voor zover op de leveringen van deze goederen door de wederverkoper de globalisatie-regeling van toepassing is.

De belasting welke de wederverkoper verschuldigd is ter zake van de leveringen die voor toepassing van de globalisatie-regeling zijn aangewezen, is de bruto winstmarge, zijnde het verschil tussen de marge-verkopen inclusief omzetbelasting en de marge-inkopen, vermenigvuldigd met 19/119 onderscheidenlijk 6/106.

Ingeval de winstmarge negatief is, wordt de verschuldigde belasting gesteld op nihil. Een negatieve winstmarge leidt niet tot een recht op teruggaaf, noch tot verrekening met de belasting die ter zake van leveringen onder het andere tarief of uit andere hoofde verschuldigd is. Zie voor de mogelijkheid om een negatieve winstmarge te verrekenen met de winstmarge over het volgende tijdvak § 12.

Op grond van artikel 4c, lid 7, van de Uitvoeringsbeschikking vindt na afloop van elk kalenderjaar per tariefgroep een berekening plaats van het jaarsaldo over het voorafgaande jaar, dat is het verschil tussen de totale margeverkopen en de totale marge-inkopen over dat jaar. Vervolgens wordt aan de hand van de jaarsaldi de belasting berekend, welke de wederverkoper in totaal verschuldigd is ter zake van de in het voorafgaande jaar met toepassing van de globalisatie-regeling verrichte leveringen. Deze belasting bedraagt per tariefgroep ten minste nihil. Een negatief jaarsaldo voor de ene tariefgroep wordt derhalve niet verrekend met een positief jaarsaldo voor de andere.

Ingeval de belasting die de wederverkoper over de jaarsaldi verschuldigd is minder bedraagt dan het bedrag dat in het voorafgaande jaar over de winstmarges verschuldigd geworden is, wordt het verschil op verzoek aan de wederverkoper teruggegeven. Aangezien de over de jaarsaldi verschuldigde belasting ten minste op nihil wordt gesteld, kan de wederverkoper nimmer aanspraak maken op een grotere teruggaaf dan het totale bedrag dat in het voorafgaande kalenderjaar over de winstmarges verschuldigd geworden is. Zie voor de mogelijkheid om negatieve jaarsaldi te verrekenen met de jaarsaldi over het volgende jaar § 12.

Voorbeeld 1

Geen verrekening van het negatieve jaarsaldo à 6% met het positieve jaarsaldo à 19%. Het eerstgenoemde jaarsaldo wordt wel verrekend met het jaarsaldo à 6% in het volgende jaar (zie § 12).

Voorbeeld 2

De negatieve jaarsaldi worden verrekend in het kader van de jaarglobalisatie over het volgende kalenderjaar (zie § 12).

Een verzoek om teruggaaf op grond van de jaarglobalisatie dient te worden gedaan bij de eerste aangifte over het volgende kalenderjaar, en wel door het bedrag waarvoor teruggaaf wordt gevraagd aan te geven onder rubriek 6b (verzoek wegens herrekening en andere correcties). Het verzoek dient te worden gemotiveerd door middel van een gespecificeerde berekening van de jaarsaldi over het jaar waarop het betrekking heeft. Ingeval uit die berekening blijkt dat één van de jaarsaldi negatief is, wordt het verzoek tevens aangemerkt als een verzoek om vaststelling van het betreffende jaarsaldo (zie § 12.2). Als de wederverkoper geen aanspraak maakt op teruggaaf of op vaststelling van een negatief jaarsaldo, kan het verzoek achterwege gelaten worden.

Op grond van artikel 28d van de Wet komen bij de vaststelling van de winstmarge alleen daadwerkelijk in het betreffende tijdvak gedane inkopen voor aftrek in aanmerking. Dit brengt mee, dat geen rekening gehouden dient te worden met inkopen die vóór dat tijdvak hebben plaatsgevonden, ook niet indien de wederverkoop van de betreffende goederen in dat tijdvak heeft plaatsgevonden. Anderzijds dienen inkopen die betrekking hebben op goederen die pas ná het tijdvak worden verkocht niet op de marge-inkopen in mindering gebracht te worden.

Gelet op het vorenstaande dienen de marge-inkopen per belastingtijdvak bepaald te worden zonder rekening te houden met begin- en eindvoorraden. Hetzelfde geldt voor de jaarglobalisatie. Veranderingen in de omvang van de voorraden hebben derhalve geen invloed op de verschuldigde belasting.

Met ingang van 1 januari 1996 worden negatieve winstmarges per belastingtijdvak verrekend met winstmarges over het eerstvolgende tijdvak binnen hetzelfde kalenderjaar (verrekening per tijdvak). Voorts worden negatieve jaarsaldi verrekend met jaarsaldi over latere jaren (verrekening per jaar). Op grond van artikel II, lid 2, van de Regeling van 27 september 1995, nr. WV 95/634, Stcrt. 1995, 189, is laatstgenoemde verrekening voor het eerst van toepassing op een negatief jaarsaldo over het jaar 1996. Negatieve jaarsaldi over het jaar 1995 komen derhalve niet voor verrekening in aanmerking. Beide vormen van verrekening gelden uitsluitend voor ondernemers die de globalisatie-regeling toepassen.

Op grond van artikel 28f, lid 1, van de Wet hebben wederverkopers ten aanzien van de goederen waarop in beginsel de margeregeling van toepassing is het recht, de margeregeling buiten toepassing te laten en de normale BTW-regels toe te passen. Van dat recht wordt gebruik gemaakt, als de toepassing van de normale BTW-regels blijkt uit de ter zake van de levering uitgereikte factuur, dan wel – ingeval de afnemer geen ondernemer of rechtspersoon is en facturering achterwege gelaten wordt – uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie hoofdstuk 3, § 8).

Ingeval de wederverkoper van evenbedoeld recht gebruik maakt, dienen de marge-inkopen op grond van artikel 4c, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking verminderd te worden. De vermindering dient plaats te vinden in het belastingtijdvak waarin het betreffende goed door de wederverkoper geleverd wordt, en bedraagt

• a. het bedrag dat eerder bij de berekening van de winstmarge per tijdvak van aangifte ter zake van het betreffende goed in aanmerking is genomen; of

• b. ingeval het in onderdeel a bedoelde bedrag niet bekend is, het bedrag van de vergoeding voor het betreffende goed, verminderd met een forfaitair vast te stellen brutowinst.

Voor de correctie op de marge-inkopen dient derhalve in beginsel uitgegaan te worden van het bedrag dat bij de bepaling van de marge-inkopen ter zake van het betreffende goed in aanmerking genomen is. Daarbij is niet van belang, of het goed in het tijdvak van wederverkoop, dan wel in een eerder tijdvak is ingekocht. De correctie dient derhalve ook toegepast te worden, als het goed wordt wederverkocht in het tijdvak waarin het is ingekocht.

Ingeval niet kan worden vastgesteld, welk bedrag bij de bepaling van de marge-inkopen ter zake van het betreffende goed in aanmerking genomen is, wordt de correctie berekend aan de hand van de onder b bedoelde methode. Deze methode is gebaseerd op de gedachte, dat de in aanmerking genomen inkoopprijs benaderd kan worden aan de hand van de vergoeding bij wederverkoop en het gemiddelde brutowinstpercentage op de goederen waarop de globalisatie-regeling van toepassing is.

De onder b bedoelde brutowinst wordt forfaitair vastgesteld door de vergoeding bij wederverkoop te vermenigvuldigen met het jaarsaldo over het voorafgaande kalenderjaar, gedeeld door de som van de marge-verkopen over dat jaar. Daarbij wordt het jaarsaldo over het voorafgaande kalenderjaar bepaald zonder rekening te houden met een eventueel negatief jaarsaldo over het jaar daarvoor.

Voorbeeld

In het voorafgaande jaar bedroegen de marge-verkopen in totaal 4.000 en de marge-inkopen 3.000. Het jaarsaldo over het voorafgaande jaar bedroeg derhalve vóór eventuele toepassing van de carry-forward-regeling 1.000. Als in enig tijdvak voor 200 (exclusief omzetbelasting) met afzonderlijke vermelding van omzetbelasting wordt gefactureerd ter zake van goederen die bij de bepaling van de marge-inkopen in aanmerking genomen zijn, wordt de brutowinst gesteld op

1.000 / 4.000 × 200 = 50

De marge-inkopen dienen derhalve in het betreffende tijdvak verminderd te worden met 200 – 50 = 150.

Als de correctie moet worden berekend in het eerste jaar waarin de wederverkoper de globalisatie-regeling toepast, wordt de onder b bedoelde brutowinst vastgesteld door de vergoeding bij wederverkoop te vermenigvuldigen met de winstmarge over het voorafgaande belastingtijdvak, gedeeld door de marge-verkopen in dat tijdvak. Daarbij wordt de winstmarge over het voorafgaande belastingtijdvak bepaald zonder rekening te houden met een eventuele negatieve winstmarge over het tijdvak daarvoor.

Bij de berekening van bovenbedoelde forfaitaire brutowinst dient uitgegaan te worden van de gegevens die betrekking hebben op de tariefgroep waartoe het goed behoort, waarvoor de correctie berekend wordt. Deze gegevens zijn te ontlenen aan de berekening die aan de jaarglobalisatie over het voorafgaande kalenderjaar, respectievelijk de aangifte over het voorafgaande belastingtijdvak ten grondslag ligt.

Als een goed dat voor toepassing van de globalisatie-regeling in aanmerking komt in het kader van een intracommunautaire verkoop naar een andere Lid-Staat wordt vervoerd, zal de levering in beginsel met toepassing van de margeregeling in de heffing betrokken worden. Aangezien de intracommunautaire verwerving in de andere Lid-Staat dientengevolge op grond van artikel 26 bis, D, onder b, van de Zesde richtlijn niet aan de belastingheffing onderworpen is, kan het goed niet met toepassing van het nultarief geleverd worden (zie Tabel II, post a 6). Een en ander betekent, dat de globalisatie-regeling op gelijke wijze van toepassing is op intracommunautaire leveringen als op binnenlandse leveringen, zodat de vergoedingen terzake bij de bepaling van de marge-verkopen in aanmerking genomen moeten worden.

De wederverkoper heeft echter de mogelijkheid om de normale regels met betrekking tot intracommunautaire transacties toe te passen, namelijk door er uitdrukkelijk voor te kiezen de margeregeling buiten toepassing te laten. Die keuze dient dan wel te blijken uit de factuur, dan wel – als de afnemer geen ondernemer of rechtspersoon is en facturering achterwege gelaten wordt – uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie hoofdstuk 3, § 8). Als de wederverkoper van deze mogelijkheid gebruik maakt, blijft de vergoeding ter zake van de levering bij de bepaling van de marge-verkopen buiten aanmerking en dienen de marge-inkopen overeenkomstig het bepaalde in § 13 gecorrigeerd te worden.

Goederen die in het kader van een intracommunautaire inkoop vanuit een andere Lid-Staat naar Nederland worden vervoerd, worden ten aanzien van de globalisatie-regeling op gelijke wijze in de heffing betrokken als binnenlandse inkopen. Dit betekent dat de leveringen van deze goederen, voor zover voldaan is aan de voorwaarden voor toepassing van de margeregeling en de goederen voor toepassing van de globalisatie-regeling in aanmerking komen, in aanmerking genomen worden bij de bepaling van de marge-inkopen.

De margeregeling is in beginsel niet van toepassing op goederen die door de wederverkoper of in het kader van de aan hem verrichte levering zijn ingevoerd. Dit brengt mee, dat deze goederen ook niet voor toepassing van de globalisatie-regeling in aanmerking komen. Een en ander is slechts anders ten aanzien van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten. Zie hoofdstuk 5.

Als een goed dat voor toepassing van de globalisatie-regeling in aanmerking komt in het kader van de wederverkoop wordt uitgevoerd uit de Gemeenschap of wordt gebracht onder het stelsel van douane-entrepots op basis van artikel 98, lid 1, onder b, van het Communautair douanewetboek, is de globalisatie-regeling in beginsel onverkort van toepassing. Aangezien de levering is onderworpen aan het nultarief, ontmoet het evenwel geen bezwaar dat de vergoeding terzake niet in aanmerking genomen wordt bij de bepaling van de marge-verkopen, maar wordt aangegeven onder rubriek 3a (leveringen buiten de EG). De omstandigheid dat het nultarief van toepassing is brengt voorts op grond van artikel 4c, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking mee, dat de marge-inkopen op dezelfde wijze verminderd moeten worden als wanneer de goederen onder de normale BTW-regels verkocht zouden zijn. Zie daarvoor § 13.

Op grond van artikel 29 van de Wet wordt op verzoek teruggaaf verleend van de ter zake van de leveringen verschuldigd geworden belasting, voor zover de vergoeding niet is en niet zal worden ontvangen, dan wel wordt terugbetaald omdat een vermindering van de vergoeding is verleend of omdat de goederen in ongebruikte staat zijn teruggenomen.

In dit verband geldt dat een goed in ongebruikte staat wordt teruggenomen, als het wordt teruggenomen alvorens het door de afnemer in gebruik genomen is. Daarbij is niet van belang, of het goed al dan niet ‘gebruikt’ is in de zin van artikel 2a, lid 1, onderdeel l, van de Wet. Ook ‘gebruikte goederen’ in de zin van de Wet kunnen derhalve in ongebruikte staat worden teruggenomen.

Artikel 29 van de Wet brengt bij toepassing van de globalisatie-regeling niet zonder meer mee, dat de teruggaaf waarop de wederverkoper in voorkomende gevallen aanspraak kan maken overeenkomt met de belasting die hij bij toepassing van de normale BTW-regels over het niet ontvangen c.q. terugbetaalde gedeelte van de vergoeding verschuldigd geweest zou zijn. De wederverkoper kan immers slechts aanspraak maken op teruggaaf, voor zover in de niet ontvangen c.q. terugbetaalde vergoeding belasting begrepen is. Het laatste is afhankelijk van de omvang van de winstmarge over het tijdvak, waarin de vergoeding in aanmerking genomen is. Teneinde de omvang van de terug te geven belasting vast te stellen, dient derhalve een herrekening plaats te vinden van de winstmarge over het tijdvak waarin het betreffende goed geleverd is.

Een aanspraak op teruggaaf ingevolge de onderhavige wetsbepaling heeft voorts in die zin consequenties voor de jaarglobalisatie over het jaar van levering, dat bij die jaarglobalisatie rekening gehouden dient te worden met, enerzijds, de omstandigheid dat minder ontvangen is dan bij de bepaling van de marge-verkopen in aanmerking genomen is, en anderzijds de vermindering van de verschuldigde belasting ingevolge de aanspraak op teruggaaf. Dit betekent dat de jaarglobalisatie in beginsel telkens herrekend moet worden, als een verzoek om teruggaaf wordt gedaan dat betrekking heeft op een goed dat in een vorig kalenderjaar geleverd is.

Gelet op de hieruit voortvloeiende problemen, alsmede op de veelal bestaande praktische onmogelijkheid om vast te stellen in welk tijdvak het betreffende goed geleverd is, wordt goedgekeurd dat bij toepassing van het factuurstelsel als volgt gehandeld wordt:

• 1. De winstmarge per tijdvak wordt aangegeven op basis van de totale vergoedingen ter zake van de in het betreffende tijdvak verrichte marge-verkopen, ongeacht in hoeverre deze daadwerkelijk ontvangen worden.

• 2. Ingeval in enig tijdvak

  • a. komt vast te staan dat vergoedingen, welke bij de bepaling van de marge-verkopen in aanmerking genomen zijn of worden, niet zijn en niet zullen worden ontvangen, of

  • b. vergoedingen, welke bij de bepaling van de marge-verkopen in aanmerking genomen zijn of worden, geheel of gedeeltelijk worden terugbetaald omdat een vermindering van de vergoeding is verleend of omdat de goederen in ongebruikte staat zijn teruggenomen,

  wordt de winstmarge over dat tijdvak op verzoek van de wederverkoper door de inspecteur verminderd met de niet ontvangen c.q. terugbetaalde bedragen.

  Voor zover de over de aldus verminderde winstmarge verschuldigde belasting minder bedraagt dan de belasting welke over de (onverminderde) winstmarge is aangegeven, wordt het verschil teruggegeven. Indien en voor zover de winstmarge negatief is of ten gevolge van de vermindering negatief wordt, vindt geen teruggaaf plaats.

• 3. Bij de jaarglobalisatie wordt uitgegaan van de overeenkomstig punt 2 verminderde winstmarges. De onder punt 2 bedoelde teruggaven worden in mindering gebracht op de teruggaaf welke op grond van de jaarglobalisatie wordt verleend.

Deze bepalingen kunnen worden toegepast onder de voorwaarde, dat de wederverkoper niet op enige andere wijze aanspraak maakt op teruggaaf ter zake van de onderhavige vergoedingen. Een en ander betreft uiteraard alleen leveringen die onder de globalisatie-regeling vallen. Ten aanzien van andere prestaties blijft artikel 29 van de Wet onverkort van toepassing.

Voorbeeld

In de loop van een jaar doen zich de volgende feiten voor:

Uitwerking:

Per kwartaal wordt de winstmarge aangegeven zonder rekening te houden met de niet ontvangen/terugbetaalde bedragen. De daarover verschuldigde omzetbelasting wordt op aangifte voldaan. Tevens wordt een verzoek om teruggaaf gedaan op grond van een verminderde winstmarge, die wordt berekend door de niet ontvangen/terugbetaalde bedragen af te trekken van de winstmarge inclusief omzetbelasting. Het bedrag van de teruggaaf is telkens het verschil tussen de aangegeven omzetbelasting en de omzetbelasting over de verminderde winstmarge.

Bij de jaarglobalisatie wordt de over het gehele jaar verschuldigde omzetbelasting berekend op basis van het totaal van de verminderde winstmarges. Het verschil tussen dat belastingbedrag en hetgeen op aangifte is voldaan, wordt op verzoek teruggegeven, voor zover dat verschil het bedrag overtreft dat reeds op basis van artikel 29 van de Wet teruggegeven is.

Ingeval de wederverkoper het kasstelsel toepast, komt het vorenstaande niet voor toepassing in aanmerking, aangezien de belasting alsdan slechts wordt berekend over de daadwerkelijk ontvangen bedragen.

De wederverkoper heeft in beginsel de mogelijkheid, over te gaan van toepassing van de individuele regeling op toepassing van de globalisatieregeling en omgekeerd (zie § 5 en 6). Deze stelselwijzigingen hebben geen gevolgen voor de toepassing van de globalisatie-regeling in de periode waarin deze van toepassing is. In het bijzonder dient in beide gevallen bij de bepaling van de marge-inkopen over de tijdvakken waarin de globalisatie-regeling wordt toegepast, geen rekening gehouden te worden met de voorraad op het tijdstip van de stelselwijziging.

Op grond van artikel 31 van de Wet dient de globalisatie-regeling in geval van overdracht van een onderneming of een deel daarvan door beide partijen toegepast te worden over het gedeelte van het kalenderjaar waarin de onderneming voor hun rekening gedreven is, waarbij de overdracht van de onderneming buiten beschouwing dient te blijven. Dit betekent, dat als volgt gehandeld dient te worden.

• 1. De overdragende partij (hierna: de verkoper) voldoet in het kader van de margeregeling over de periode voorafgaande aan de overdracht omzetbelasting over het verschil tussen de marge-verkopen en de marge-inkopen in die periode. Hetzelfde geldt voor de overnemende partij (hierna: de koper) ten aanzien van de periode vanaf de overdracht.

• 2. De goederen die in het kader van de overdracht van de onderneming worden overgedragen, worden bij de verkoper en de koper niet als marge-verkopen onderscheidenlijk marge-inkopen in aanmerking genomen.

• 3. Na afloop van het kalenderjaar waarin de overdracht van de onderneming heeft plaatsgevonden, passen verkoper en koper elk de jaarglobalisatie, bedoeld in § 10, toe op de marge-verkopen en de marge-inkopen die zij met inachtneming van het onder de punten 1 en 2 gestelde in aanmerking hebben kunnen nemen.

De verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 6, van de Uitvoeringsbeschikking (verrekening per tijdvak), kan door beide partijen slechts worden toegepast ten aanzien van negatieve winstmarges die in de eigen bedrijfsuitoefening zijn ontstaan. Een negatieve winstmarge die (bij de verkoper) is ontstaan over een periode voorafgaande aan de overdracht komt derhalve bij de koper niet voor verrekening in aanmerking. Hetzelfde geldt, mutatis mutandis, voor de verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 7, tweede volzin, van de Uitvoeringsbeschikking (verrekening per jaar). Een negatief jaarsaldo dat is ontstaan bij de verkoper komt derhalve bij de koper niet voor verrekening in aanmerking. Dit geldt zowel voor een negatief jaarsaldo uit het voorafgaande jaar, als voor een negatief saldo over de aan de overdracht voorafgaande periode van het jaar.

Met betrekking tot het recht om af te zien van globalisatie en de mogelijkheid om voor globalisatie te worden aangewezen (zie § 5 en § 6) wordt de koper op grond van artikel 8, lid 2, van de Uitvoeringsbeschikking niet geacht, in de plaats van de verkoper getreden te zijn. Dit betekent dat de koper ten aanzien van het toe te passen stelsel – individuele regeling of globalisatie – niet gebonden is aan de keuze die terzake door de verkoper is gemaakt. Ingeval de koper nog niet eerder de margeregeling heeft toegepast, heeft hij derhalve een eigen keuzerecht. Dit recht kan worden uitgeoefend met ingang van de datum van overdracht, mits de kennisgeving onderscheidenlijk het verzoek aan de inspecteur vóór of binnen een redelijke termijn na de overdracht wordt ingediend. Ingeval de koper reeds een andere onderneming drijft waarin de margeregeling wordt toegepast, is hij gehouden het voor die onderneming van toepassing zijnde stelsel ook in de overgenomen onderneming toe te passen.

Het vorenstaande geldt ook bij inbreng van een onderneming of een deel daarvan in een vennootschap.

Het onder § 19 gestelde met betrekking tot de overdracht van een onderneming waarop artikel 31 van de Wet van toepassing is, geldt mutatis mutandis ook voor de vorming of beëindiging van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet, alsmede voor de toetreding tot of uittreding uit een dergelijke eenheid, met dien verstande, dat in geval van vorming van of toetreding tot een fiscale eenheid

• – de jaarglobalisatie, bedoeld in § 10, over het jaar van de voeging uitsluitend wordt toegepast door de fiscale eenheid; bij deze jaarglobalisatie worden de vóór het tijdstip van voeging verrichte marge-inkopen en marge-verkopen van de onderdelen waaruit de fiscale eenheid is gevormd of die tot haar zijn toegetreden, aan de fiscale eenheid toegerekend;

• – de verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 6, van de Uitvoeringsbeschikking (verrekening per tijdvak) door de fiscale eenheid mede kan worden toegepast ten aanzien van negatieve winstmarges die zijn ontstaan in de bedrijfsuitoefening van onderdelen waaruit de fiscale eenheid is gevormd of die tot haar zijn toegetreden, voor zover die negatieve winstmarges op het tijdstip van de voeging nog voor verrekening in aanmerking kwamen;

• – de verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 7, van de Uitvoeringsbeschikking (verrekening per jaar) door de fiscale eenheid mede kan worden toegepast ten aanzien van negatieve jaarsaldi die zijn ontstaan in de bedrijfsuitoefening van onderdelen waaruit de fiscale eenheid is gevormd of die tot haar zijn toegetreden, voor zover die negatieve jaarsaldi op het tijdstip van de voeging nog voor verrekening in aanmerking kwamen.

In geval van uittreding uit een fiscale eenheid, kan het uitgetreden onderdeel de jaarglobalisatie slechts toepassen op de marge-verkopen en de marge-inkopen over de periode na het tijdstip van de ontvoeging. Voorts kan het uitgetreden onderdeel de verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 6 en lid 7, van de Uitvoeringsbeschikking, slechts toepassen op negatieve winstmarges en negatieve jaarsaldi die na het tijdstip van de ontvoeging in de eigen bedrijfsuitoefening zijn ontstaan. Een en ander geldt eveneens in geval van beëindiging van een fiscale eenheid.

Met betrekking tot de stelselkeuze – individuele regeling of globalisatie – kan in aanvulling op § 19 nog het volgende worden opgemerkt.

Aangezien een fiscale eenheid voor de omzetbelasting wordt aangemerkt als één ondernemer, dient in alle onderdelen van de eenheid in beginsel hetzelfde stelsel toegepast te worden. Slechts als toepassing van hetzelfde stelsel op grond van artikel 4c, leden 1 en 2, van de Uitvoeringsbeschikking niet mogelijk is, kan een verschillend stelsel worden toegepast. Dit laatste doet zich bijvoorbeeld voor als deels gehandeld wordt in goederen die wettelijk voor globalisatie zijn aangewezen, deels in goederen waarvoor geen wettelijke aanwijzing geldt. In dergelijke gevallen kan voor de eerste categorie goederen de globalisatie-regeling worden toegepast en voor de tweede de individuele regeling. Indien evenwel wordt afgezien van globalisatie of om een individuele aanwijzing voor toepassing van de globalisatie-regeling wordt verzocht (zie § 5 en § 6), dient die keuze te gelden voor alle goederen waarop de keuze betrekking heeft. Het is derhalve niet mogelijk dezelfde soort goederen in één onderdeel van een fiscale eenheid onder de individuele regeling, en in een ander onderdeel onder de globalisatie-regeling te verkopen.

In geval van vorming van of toetreding tot een fiscale eenheid, komt op grond van artikel 3a, lid 4, van de Uitvoeringsbeschikking geen betekenis toe aan de krachtens artikel 4c, lid 3 en lid 4, van de Uitvoeringsbeschikking voor de gevoegde onderdelen geldende termijnen met betrekking tot het in die onderdelen van toepassing zijnde stelsel. De fiscale eenheid is derhalve niet gehouden het door de gevoegde onderdelen toegepaste stelsel voort te zetten, ook niet als evenbedoelde termijnen nog niet verstreken zijn. Dit betekent dat de fiscale eenheid een eigen keuzerecht heeft. Dit keuzerecht kan worden uitgeoefend met ingang van de datum waarop zij tot stand komt, mits de kennisgeving onderscheidenlijk het verzoek aan de inspecteur binnen een redelijke termijn na de totstandkoming wordt ingediend. Zolang de fiscale eenheid van dat recht geen gebruik maakt, dient zij in al haar onderdelen het wettelijk aangewezen stelsel toe te passen, ook als in de gevoegde onderdelen een ander stelsel werd toegepast. Zodra de fiscale eenheid van het keuzerecht gebruik maakt, is zij daar gedurende vijf jaren aan gebonden. Deze termijn begint te lopen op het tijdstip waarop de keuze voor de fiscale eenheid van kracht wordt, ongeacht de tijd gedurende welke het betreffende stelsel reeds in de gevoegde onderdelen werd toegepast. Bij toetreding tot een fiscale eenheid geldt het door de fiscale eenheid toegepaste stelsel met ingang van het tijdstip van toetreding ook voor het toetredende onderdeel.

Ingeval onderdelen van een fiscale eenheid uit de eenheid treden, verliezen de in artikel 4c, leden 3 en 4, van de Uitvoeringsbeschikking gestelde termijnen met betrekking tot de stelselkeuze in de fiscale eenheid op grond van artikel 3a, lid 4, van de Uitvoeringsbeschikking voor wat de uittredende onderdelen betreft hun betekenis. Hetzelfde geldt bij beëindiging van de fiscale eenheid. De ontvoegde onderdelen zijn derhalve in voorkomende gevallen niet gehouden het door de fiscale eenheid toegepaste stelsel voort te zetten, ook niet als evenbedoelde termijnen nog niet verstreken zijn. Dit betekent dat voor de ontvoegde onderdelen een nieuw keuzerecht ontstaat. Dit keuzerecht kan worden uitgeoefend met ingang van de datum van ontvoeging, mits de kennisgeving onderscheidenlijk het verzoek aan de inspecteur vóór of binnen een redelijke termijn na de ontvoeging wordt ingediend. Zolang van dat recht geen gebruik gemaakt wordt, dienen de ontvoegde onderdelen het wettelijk aangewezen stelsel toe te passen, ook als in de fiscale eenheid een ander stelsel werd toegepast. Zodra een ontvoegd onderdeel van het keuzerecht gebruik maakt, is het daar gedurende vijf jaren aan gebonden. Deze termijn begint te lopen op het tijdstip waarop de keuze voor het betrokken onderdeel van kracht wordt, ongeacht de tijd gedurende welke het betreffende stelsel reeds in de fiscale eenheid werd toegepast.

Het onder § 19 gestelde met betrekking tot de overdracht van een onderneming waarop artikel 31 van de Wet van toepassing is, geldt in beginsel ook voor de overdracht van een onderneming in het kader van een reorganisatie waarbij de gehele onderneming wordt overgedragen aan een nieuw opgerichte dochtervennootschap en de moedervennootschap, die voorheen de onderneming dreef, de functie krijgt van beheersmaatschappij.

Het ontmoet evenwel geen bezwaar, dat in voorkomend geval de dochtervennootschap, in afwijking van artikel 8, lid 2, van de Uitvoeringbeschikking, voor wat de toepassing van de carry-forwardregeling betreft in de plaats van de moedervennootschap treedt, mits de vennootschappen vanaf het tijdstip van de overdracht in aanmerking komen voor aanwijzing als fiscale eenheid en als zodanig handelen. Dit betekent dat eventuele negatieve winstmarges en negatieve jaarsaldi, voor zover zij bij de moedervennootschap voor verrekening in aanmerking kwamen, kunnen worden doorgeschoven naar de dochtervennootschap, alsof de fiscale eenheid ten tijde van de overdracht reeds bestond. Op de daadwerkelijke vorming van de fiscale eenheid is het gestelde onder § 20 van toepassing.

Deze goedkeuring is niet van toepassing, als de moedervennootschap geen deel kan uitmaken van een fiscale eenheid met de dochtervennootschap, bijvoorbeeld omdat de moedervennootschap een zuivere holding wordt. Zij geldt evenmin voor de situatie, dat een natuurlijke persoon zijn onderneming inbrengt in een vennootschap.

In het jaar van bedrijfsbeëindiging zou onverkorte toepassing van de globalisatie-regeling in het algemeen leiden tot een winstmarge die aanmerkelijk hoger is dan de daadwerkelijk door de wederverkoper gerealiseerde brutowinst, aangezien in dat jaar naar verhouding weinig marge-inkopen zullen plaatsvinden. Teneinde te komen tot een redelijke wetstoepassing, waarbij de globalisatie-regeling tot resultaten leidt welke op langere termijn niet te sterk afwijken van die van de individuele regeling, wordt daarom goedgekeurd dat in het jaar van bedrijfsbeëindiging overeenkomstig de volgende bepalingen gehandeld wordt.

• 1. De wederverkoper die in het jaar van bedrijfsbeëindiging de globalisatieregeling toepast, kan het bij de jaarglobalisatie over dat jaar in aanmerking te nemen jaarsaldo (zie § 10) verminderen met de waarde waarvoor de aan het begin van dat jaar aanwezige voorraad goederen is opgenomen op de fiscale balans, voor zover deze groter is dan het bedrag dat eventueel op de voet van artikel 4c, lid 7, tweede volzin, van de Uitvoeringsbeschikking voor verrekening in aanmerking komt. Bij de bepaling van de waarde van de beginvoorraad dienen alleen de goederen in aanmerking genomen te worden die met toepassing van de globalisatie-regeling zijn verkocht. De vermindering geschiedt per tariefgroep.

• 2. De vermindering wordt alleen verleend, als het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging zonder de vermindering meer dan 2 maal zo groot zou zijn als het gemiddelde jaarsaldo over de gehele, onmiddellijk aan het jaar van bedrijfsbeëindiging voorafgaande periode waarin de globalisatie-regeling is toegepast, met dien verstande dat bij de berekening van evenbedoeld gemiddelde jaarsaldo niet meer dan 5 jaren in aanmerking genomen worden.

• 3. Voor de toepassing van punt 1 kan in plaats van de beginvoorraad in het jaar van bedrijfsbeëindiging de voorraad aan het begin van het daaraan voorafgaande jaar in aanmerking genomen worden, als het gemiddelde jaarsaldo over die twee jaren zonder de vermindering meer dan 2 maal zo groot zou zijn als het onder punt 2 bedoelde gemiddelde jaarsaldo. Alsdan wordt geacht, aan het gestelde onder punt 2 voldaan te zijn.

  Ingeval het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging zonder de vermindering kleiner is dan de in dit geval in aanmerking te nemen voorraad, verleent de Staatssecretaris desgevraagd over het verschil teruggaaf van belasting, voor zover de wederverkoper daarvoor gelet op doel en strekking van deze regeling redelijkerwijs in aanmerking komt.

• 4. Voor de toepassing van deze regeling wordt onder ‘bedrijfsbeëindiging’ verstaan de definitieve beëindiging van de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten. Van bedrijfsbeëindiging is geen sprake bij overdracht of overgang van de onderneming als bedoeld in artikel 31 van de Wet. Evenmin is sprake van bedrijfsbeëindiging, als de onderneming door vorming van of toetreding tot een fiscale eenheid deel gaat uitmaken van een door de fiscale eenheid gedreven onderneming of door uittreding of beëindiging van een fiscale eenheid daarvan wordt afgescheiden.

• 5. De wederverkoper dient bij het verzoek om teruggaaf uit hoofde van de jaarglobalisatie een gespecificeerde opgave te verstrekken van de bedragen waarmee hij het jaarsaldo overeenkomstig deze regeling per tariefgroep verminderd heeft.

• 6. Deze regeling is uitsluitend van toepassing, als

  • a. de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten vóór 1 januari 1995 is aangevangen en sinds die datum ononderbroken is voortgezet; of

  • b. in het jaar waarin de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten is aangevangen of laatstelijk na een eerdere bedrijfsbeëindiging is hervat, de individuele regeling is toegepast; of

  • c. voorafgaande aan het jaar van bedrijfsbeëindiging gedurende tenminste 7 jaren ononderbroken wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten heeft plaatsgevonden.

Voorbeeld 1

Een handelaar in gebruikte kleding beëindigt de wederverkoop. De beginvoorraad gebruikte kleding bedraagt in het jaar van bedrijfsbeëindiging 20.000. Er wordt in dat jaar nog voor 5.000 inkopen gedaan; de verkopen bedragen 30.000. Het jaarsaldo over het voorafgaande jaar was positief. Aan de voorwaarden voor de regeling wordt voldaan.

Uitwerking:

Het jaarsaldo bedraagt volgens de globalisatie-regeling 25.000. De wederverkoper mag daarop 20.000 in mindering brengen. Per saldo behoeft dus slechts over 5.000 belasting te worden voldaan. Voor zover in de loop van het jaar van bedrijfsbeëindiging meer is voldaan, wordt het verschil op verzoek teruggegeven.

Voorbeeld 2

Als voorbeeld 1, met dien verstande dat het jaarsaldo over het voorafgaande jaar 13.000 negatief was.

Uitwerking:

Het jaarsaldo bedraagt volgens de globalisatie-regeling (na verrekening van het negatieve jaarsaldo over het voorafgaande jaar) 25.000 – 13.000 = 12.000. De wederverkoper mag daarop in mindering brengen: 20.000 – 13.000 = 7.000. Per saldo behoeft dus, net als onder voorbeeld 1, slechts over 5.000 belasting te worden voldaan. Voor zover in de loop van het jaar van bedrijfsbeëindiging meer is voldaan, wordt het verschil op verzoek teruggegeven.

Voorbeeld 3

Als voorbeeld 1, met dien verstande dat het jaarsaldo over het voorafgaande jaar 23.000 negatief was.

Uitwerking:

Het jaarsaldo bedraagt volgens de globalisatie-regeling (na verrekening van het negatieve jaarsaldo over het voorafgaande jaar) 25.000 – 23.000 = 2.000. Aangezien het verrekenbare bedrag uit het voorafgaande jaar groter is dan de beginvoorraad, vindt geen vermindering van het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging plaats. De wederverkoper is derhalve belasting verschuldigd over 2.000. Voor zover in de loop van het jaar van bedrijfsbeëindiging meer is voldaan, wordt het verschil op verzoek teruggegeven.

De regeling geldt in beginsel ook voor wederverkopers aan wie met ingang van 1 januari 1995 vergunning is verleend om artikel 28c, lid 1, van de Wet toe te passen. Voor die wederverkopers geldt echter een beperking, die verband houdt met de omstandigheid dat zij – als zij de globalisatie-regeling toepassen – de mogelijkheid hebben op af te zien van de afrekening, bedoeld in artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking (zie hoofdstuk 8, § 2.2). Terzake wordt verwezen naar hoofdstuk 5, § 9.

Ingeval een onderneming of een gedeelte van een onderneming waarin de margeregeling wordt toegepast met toepassing van artikel 31 van de Wet wordt overgedragen, wordt degene aan wie de overdracht is geschied ook voor de toepassing van bovenstaande regeling geacht in de plaats getreden te zijn van degene die de onderneming of het gedeelte daarvan heeft overgedragen.

De margeregeling kan ook toepassing vinden ten aanzien van de levering van onderdelen welke afkomstig zijn van gedemonteerde auto’s, indien de levering van die auto’s zelf ook onder de margeregeling zou kunnen vallen.

De te demonteren auto’s worden ingekocht, zowel van particulieren en andere niet-ondernemers als van ondernemers die ter zake van de levering de normale BTW-regels toepassen. Dit brengt mee, dat op een gedeelte van de omzet de margeregeling kan worden toegepast. Uit overleg met vertegenwoordigers van de autodemontagebranche is echter gebleken, dat de te onderscheiden goederenstromen in deze bedrijfstak in de praktijk vrijwel niet te volgen zijn, zodat noch de individuele regeling, noch de globalisatie-regeling kan worden toegepast zonder aan de goederenadministratie zeer stringente en in de praktijk nauwelijks uitvoerbare eisen te stellen.

Teneinde toepassing van de globalisatie-regeling in de autodemontage-branche toch mogelijk te maken, zonder daarbij afbreuk te doen aan doel en strekking van de margeregeling, wordt goedgekeurd dat autodemontagebedrijven in het kader van de globalisatie-regeling de volgende forfaitaire berekeningsmethode toepassen. Deze methode houdt enerzijds in, dat de omzet op forfaitaire wijze wordt gesplitst in een gedeelte dat onder de normale BTW-regels valt en een gedeelte waarop de margeregeling van toepassing is (zie § 23.1) en anderzijds, dat de winstmarge op forfaitaire wijze wordt bepaald (zie § 23.2).

De margeregeling kan zonder meer worden toegepast op kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen aan de wederverkoper geleverd zijn, aangezien deze goederen tevens zijn aan te merken als gebruikte goederen in de zin van artikel 2a, lid 1, onderdeel l, van de Wet (zie hoofdstuk 2, § 4). Aan de afzonderlijke vermelding van die goederen in het eerste lid van voornoemd wetsartikel komt dan ook geen andere betekenis toe dan dat met betrekking tot de toepasselijkheid van de margeregeling op evenbedoelde goederen elk misverstand wordt uitgesloten.

Zonder nadere voorziening zou de margeregeling echter niet van toepassing zijn op kunstvoorwerpen die aan de wederverkoper geleverd zijn door de kunstenaar zelf, van diens rechtverkrijgende onder algemene titel of van een aftrekgerechtigde ondernemer, noch op kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die door de wederverkoper zelf zijn ingevoerd. Dat zou tot gevolg hebben, dat de toepasselijkheid van het verlaagde tarief op die goederen door de tussenschakeling van de wederverkoper teniet gedaan zou worden.

Teneinde het laatste te voorkomen, is aan de margeregeling een uitbreiding gegeven, door de wederverkoper de mogelijkheid te geven om kunstvoorwerpen die hij verkregen heeft van de kunstenaar zelf, van diens rechtverkrijgende onder algemene titel of van een aftrekgerechtigde ondernemer (niet zijnde wederverkoper), alsmede kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die door hem zelf zijn ingevoerd, mede onder het regime van de margeregeling te brengen.

Indien de wederverkoper van die mogelijkheid gebruik maakt, kan hij de belasting die hem door de leverancier in rekening gebracht wordt casu quo de belasting die hij ter zake van de invoer verschuldigd geworden is, niet in aftrek brengen. Bij de wederverkoop kan hij echter volstaan met voldoening van belasting over de winstmarge. Aldus wordt bewerkstelligd dat de betreffende goederen uitsluitend voor de handelsmarge van de wederverkoper naar het algemene tarief, en voor het overige (de vergoeding voor diens leverancier casu quo de waarde bij invoer) naar het verlaagde tarief worden belast.

De begrippen ‘kunstvoorwerpen’, ‘voorwerpen voor verzamelingen’ en ‘antiquiteiten’ zijn wettelijk gedefinieerd in bijlage J bij de Uitvoeringsbeschikking. Met betrekking tot de toepassing van deze definitie wordt verwezen naar het Voorschrift Tabel I, post a 29.

De artikelen 28b en 28f, lid 1, van de Wet bepalen dat de margeregeling van toepassing is op de levering door een wederverkoper van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten die op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen door hem verkregen zijn, tenzij de wederverkoper er uitdrukkelijk voor kiest de margeregeling buiten toepassing te laten.

Voor zover kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten op de hiervoor bedoelde wijze verkregen zijn, zijn de bepalingen inzake de toepassing van de margeregeling derhalve onverkort van toepassing. Terzake wordt verwezen naar de hoofdstukken 3 en 4.

Op grond van artikel 28c, lid 1, van de Wet hebben wederverkopers die handelen in kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten de mogelijkheid om de margeregeling niet alleen toe te passen op evengenoemde goederen voor zover zij op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen door hen verkregen zijn, maar ook op

• a. kunstvoorwerpen die aan hen geleverd zijn met toepassing van onderdeel a, post 29, onderdeel b, van Tabel I; en

• b. kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die zij zelf hebben ingevoerd.

Tot de onder a bedoelde goederen behoren in de eerste plaats kunstvoorwerpen die aan de wederverkoper zijn geleverd door de maker (de kunstenaar) of diens rechtverkrijgende onder algemene titel. Voorts behoren daartoe kunstvoorwerpen die aan de wederverkoper zijn geleverd door een ondernemer, niet zijnde wederverkoper, die ingevolge artikel 15, lid 1, van de Wet de belasting ter zake van zijn verkrijging volledig in aftrek heeft kunnen brengen.

Voor de toepassing van artikel 28c, lid 1, onderdeel a, van de Wet is niet vereist dat aan de wederverkoper een factuur is uitgereikt met vermelding van 6% omzetbelasting. Voldoende is, dat de levering voldoet aan de vereisten van Tabel I, post a 29. Krachtens de in artikel 28c, lid 2, bedoelde vergunning kan de margeregeling derhalve ook worden toegepast op kunstvoorwerpen die geleverd zijn door kunstenaars die ingevolge artikel 25, lid 3, van de Wet zijn ontheven van hun administratieve verplichtingen. Wel zal de wederverkoper steeds aannemelijk moeten kunnen maken dat aan de voorwaarden van voornoemde tabelpost is voldaan. In dit verband kan aan de omstandigheid dat een factuur is uitgereikt met vermelding van 6% omzetbelasting het vermoeden worden ontleend dat aan evenbedoelde voorwaarden is voldaan, tenzij de wederverkoper wist of redelijkerwijs had behoren te weten dat het verkeerde tarief is toegepast. Ingeval geen omzetbelasting in rekening is gebracht, zal de wederverkoper aan de hand van boeken of bescheiden aannemelijk moeten kunnen maken dat aan de vereisten van de tabelpost is voldaan.

Tot de onder b bedoelde goederen behoren mede kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die in opdracht van de wederverkoper zijn ingevoerd. Ingeval de goederen noch door de wederverkoper zelf, noch in diens opdracht zijn ingevoerd, kan de margeregeling niet worden toegepast.

Om de margeregeling ten aanzien van de onderhavige goederen te kunnen toepassen dient de wederverkoper te beschikken over een vergunning van de inspecteur. Deze vergunning moet vóór de gewenste ingangsdatum door de wederverkoper worden aangevraagd.

Op grond van artikel 28f, lid 1, van de Wet hebben wederverkopers ten aanzien van de goederen waarop in beginsel de margeregeling van toepassing is het recht, de margeregeling buiten toepassing te laten en de normale BTW-regels toe te passen. Van dat recht wordt gebruik gemaakt, als de toepassing van de normale BTW-regels blijkt uit de ter zake van de levering uitgereikte factuur, dan wel – ingeval de afnemer geen ondernemer of rechtspersoon is en facturering achterwege gelaten wordt – uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie hoofdstuk 3, § 8).

Een en ander geldt ook voor wederverkopers die een vergunning hebben verkregen als bedoeld in artikel 28c van de Wet. De vergunning staat toepassing van de normale BTW-regels derhalve niet in de weg, mits de wederverkoper er uitdrukkelijk blijk van geeft de margeregeling buiten toepassing te laten.

Ingeval de wederverkoper gebruik maakt van het recht om de margeregeling buiten toepassing te laten, verkrijgt hij op het tijdstip waarop hij de belasting ter zake van de levering verschuldigd wordt alsnog het recht, de voorbelasting op het betreffende goed in aftrek te brengen (zie § 7.1). Daar staat tegenover, dat de wederverkoper belasting verschuldigd is over de gehele vergoeding en niet slechts over de winstmarge.

Intracommunautaire transacties met betrekking tot kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten worden in beginsel op dezelfde wijze in de heffing van omzetbelasting betrokken als andere intracommunautaire transacties. Voor de toepassing van de margeregeling bij dergelijke transacties wordt verwezen naar hoofdstuk 3, § 9 en § 10, (individuele regeling) en hoofdstuk 4, § 14 en § 15, (globalisatie-regeling).

Ingeval een wederverkoper vanuit een andere Lid-Staat een kunstvoorwerp verkrijgt van de maker of diens rechtverkrijgende onder algemene titel, kunnen zich de volgende situaties voordoen. Ten eerste kan het kunstvoorwerp in het kader van de levering naar Nederland worden vervoerd. Ten tweede kan het kunstvoorwerp door de wederverkoper naar Nederland worden overgebracht. In beginsel is in beide gevallen sprake van een intracommunautaire levering met toepassing van het nultarief en een belaste intracommunautaire verwerving. Dit is slechts anders als de wederverkoper in de andere Lid-Staat de margeregeling kan toepassen op de levering aldaar van kunstvoorwerpen welke van de kunstenaar zelf verkregen zijn: alsdan is de margeregeling ook op de overbrenging van toepassing en kan het kunstvoorwerp in Nederland zonder meer met toepassing van de margeregeling worden doorverkocht.

Als het kunstvoorwerp door de maker (of diens rechtverkrijgende) met toepassing van het nultarief voor intracommunautaire leveringen geleverd wordt, is de wederverkoper ter zake van de intracommunautaire verwerving omzetbelasting verschuldigd. Daarbij is op grond van artikel 17d juncto artikel 9, lid 2, onderdeel a, van de Wet en post a 29 van Tabel I het verlaagde tarief van toepassing. Dit geldt niet als het kunstvoorwerp door de wederverkoper naar Nederland wordt overgebracht. Voor zover daarbij niet de margeregeling wordt toegepast (zie hoofdstuk 3, § 10.2), is in dat geval ter zake van de intracommunautaire verwerving in beginsel belasting verschuldigd naar het algemene tarief, aangezien niet aan de voorwaarden van de tabelpost is voldaan. Het ontmoet evenwel geen bezwaar dat ook dan het verlaagde tarief wordt toegepast, mits aan de hand van boeken en bescheiden aannemelijk gemaakt kan worden dat het kunstvoorwerp is verkregen van de maker of diens rechtverkrijgende onder algemene titel.

In beide gevallen geldt, dat niet is voldaan aan de vereisten van artikel 28c, lid 1, onderdeel a, van de Wet, aangezien het verlaagde tarief niet is toegepast op de levering, maar op de intracommunautaire verwerving van het kunstvoorwerp. Dit brengt mee, dat het kunstvoorwerp in beginsel niet met toepassing van de margeregeling doorverkocht kan worden, ook niet als een vergunning is verleend als bedoeld in artikel 28c, lid 2, van de Wet. Het ontmoet evenwel geen bezwaar dat artikel 28c, lid 1, van de Wet overeenkomstig wordt toegepast op kunstvoorwerpen die door de wederverkoper door middel van een belaste intracommunautaire verwerving verkregen zijn, mits de wederverkoper

• a. aan de hand van boeken en bescheiden aannemelijk kan maken dat hij de kunstvoorwerpen heeft verkregen van de maker of diens rechtverkrijgende onder algemene titel, en

• b. aftrek van de belasting welke hij ter zake van de intracommunautaire verwerving verschuldigd wordt achterwege laat.

Op grond hiervan kunnen ook kunstvoorwerpen die door middel van een belaste intracommunautaire verwerving verkregen zijn, voor toepassing van de margeregeling krachtens artikel 28c van de Wet in aanmerking komen.

Op grond van artikel 28e, onderdeel b, van de Wet, kunnen wederverkopers aan wie een vergunning is verleend als bedoeld in artikel 28c van de Wet de belasting, welke aan hen in rekening wordt gebracht ter zake van de in artikel 28c, lid 1, onderdeel a, van de Wet bedoelde kunstvoorwerpen of die zij ter zake van de invoer van de in artikel 28c, lid 1, onderdeel b, van de Wet bedoelde kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten verschuldigd zijn, niet in aftrek brengen.

De aan de wederverkoper in rekening gebrachte of door hem verschuldigd geworden belasting die geen betrekking heeft op evenbedoelde goederen, komt op de normale wijze voor aftrek in aanmerking, voor zover de aftrek niet op andere gronden is beperkt of uitgesloten. Hetzelfde geldt in beginsel voor de belasting die de wederverkoper verschuldigd wordt ter zake van intracommunautaire verwervingen van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten. De wederverkoper kan de belasting die hij verschuldigd wordt ter zake van intracommunautaire verwervingen van kunstvoorwerpen echter niet in aftrek brengen, voor zover ten aanzien van deze kunstvoorwerpen de margeregeling wordt toegepast (zie § 6).

Ingeval een vergunning als bedoeld in artikel 28c van de Wet is verleend, is op grond van artikel 4c, lid 1, onderdeel a, aanhef en onder 9º, van de Uitvoeringsbeschikking de globalisatie-regeling van toepassing, met dien verstande, dat de wederverkoper de individuele regeling kan toepassen als hij de inspecteur daarvan in kennis heeft gesteld (zie hoofdstuk 4, § 5).

Met betrekking tot de toepassing van de globalisatie-regeling op goederen als bedoeld in artikel 28c, lid 1, van de Wet gelden de volgende bijzonderheden.

Bij de toepassing van de globalisatie-regeling op kunstvoorwerpen als bedoeld in artikel 28c, lid 1, onder a, van de Wet, wordt de omzetbelasting die door de leverancier in rekening is gebracht bij de bepaling van de marge-inkopen mede in aanmerking genomen.

Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten als bedoeld in artikel 28c, lid 1, onder b, van de Wet, worden bij de toepassing van de globalisatie-regeling in aanmerking genomen in het tijdvak waarin zij worden ingevoerd. Bij de bepaling van de marge-inkopen over dat tijdvak worden in beginsel in aanmerking genomen de bedragen die aan de leveranciers van die goederen zijn of moeten worden voldaan. Het ontmoet geen bezwaar, dat deze bedragen worden gesteld op de douanewaarde van de betreffende goederen ten tijde van de invoer. Deze waarde kan ook in aanmerking worden genomen als de goederen worden ingevoerd zonder dat daaraan een levering ten grondslag ligt of als de inkoopprijs van de goederen niet kan worden aangetoond. Tot de marge-inkopen behoort voorts de omzetbelasting die de wederverkoper in het betreffende tijdvak ter zake van de invoer verschuldigd geworden is.

In het jaar van bedrijfsbeëindiging zou onverkorte toepassing van de globalisatie-regeling in het algemeen leiden tot een winstmarge die aanmerkelijk hoger is dan de daadwerkelijk door de wederverkoper gerealiseerde brutowinst, aangezien in dat jaar naar verhouding weinig marge-inkopen zullen plaatsvinden. Teneinde te komen tot een redelijke wetstoepassing, waarbij de globalisatie-regeling tot resultaten leidt welke op langere termijn niet te sterk afwijken van die van de individuele regeling, wordt daarom goedgekeurd dat in het jaar van bedrijfsbeëindiging overeenkomstig de volgende bepalingen gehandeld wordt.

• 1. De wederverkoper die in het jaar van bedrijfsbeëindiging de globalisatieregeling toepast, kan het bij de jaarglobalisatie over dat jaar in aanmerking te nemen jaarsaldo (zie hoofdstuk 4, § 10) verminderen met de waarde waarvoor de aan het begin van dat jaar aanwezige voorraad goederen is opgenomen op de fiscale balans, voor zover deze groter is dan het bedrag dat eventueel op de voet van artikel 4c, lid 7, tweede volzin, van de Uitvoeringsbeschikking voor verrekening in aanmerking komt. Bij de bepaling van de waarde van de beginvoorraad dienen alleen de goederen in aanmerking genomen te worden die met toepassing van de globalisatie-regeling zijn verkocht. De vermindering geschiedt per tariefgroep.

  Wederverkopers aan wie met ingang van 1 januari 1995 een vergunning is verleend als bedoeld in artikel 28c van de Wet (zie § 4) en die in 1995 de globalisatie-regeling hebben toegepast, kunnen de waarde van de beginvoorraad slechts in aanmerking nemen voor zover zij groter is dan 106/6 maal het in artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking bedoelde belastingbedrag, zoals dat overeenkomstig het gestelde in hoofdstuk 8, § 2.2, aan de inspecteur is opgegeven.

  Deze beperking houdt verband met de omstandigheid, dat evenbedoelde wederverkopers afrekening in de zin van artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking achterwege hebben kunnen laten (zie hoofdstuk 8, § 2.2). Zij dient om te voorkomen dat voor de voorraad per 1 januari 1995 een dubbele tegemoetkoming zou gelden en kan dan ook buiten toepassing blijven, voor zover het af te rekenen bedrag naderhand alsnog is voldaan.

• 2. De vermindering wordt alleen verleend, als het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging zonder de vermindering meer dan 2 maal zo groot zou zijn als het gemiddelde jaarsaldo over de gehele, onmiddellijk aan het jaar van bedrijfsbeëindiging voorafgaande periode waarin de globalisatie-regeling is toegepast, met dien verstande dat bij de berekening van evenbedoeld gemiddelde jaarsaldo niet meer dan 5 jaren in aanmerking genomen worden.

• 3. Voor de toepassing van punt 1 kan in plaats van de beginvoorraad in het jaar van bedrijfsbeëindiging de voorraad aan het begin van het daaraan voorafgaande jaar in aanmerking genomen worden, als het gemiddelde jaarsaldo over die twee jaren zonder de vermindering meer dan 2 maal zo groot zou zijn als het onder punt 2 bedoelde gemiddelde jaarsaldo. Alsdan wordt geacht, aan het gestelde onder punt 2 voldaan te zijn.

  Ingeval het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging zonder de vermindering kleiner is dan de in dit geval in aanmerking te nemen voorraad, verleent de Staatssecretaris desgevraagd over het verschil teruggaaf van belasting, voor zover de wederverkoper daarvoor gelet op doel en strekking van deze regeling redelijkerwijs in aanmerking komt.

• 4. Voor de toepassing van deze regeling wordt onder ‘bedrijfsbeëindiging’ verstaan de definitieve beëindiging van de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten. Van bedrijfsbeëindiging is geen sprake bij overdracht of overgang van de onderneming als bedoeld in artikel 31 van de Wet. Evenmin is sprake van bedrijfsbeëindiging, als de onderneming door vorming van of toetreding tot een fiscale eenheid deel gaat uitmaken van een door de fiscale eenheid gedreven onderneming of door uittreding of beëindiging van een fiscale eenheid daarvan wordt afgescheiden.

• 5. De wederverkoper dient bij het verzoek om teruggaaf uit hoofde van de jaarglobalisatie een gespecificeerde opgave te verstrekken van de bedragen waarmee hij het jaarsaldo overeenkomstig deze regeling per tariefgroep verminderd heeft.

• 6. Deze regeling is uitsluitend van toepassing, als

  • a. de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten vóór 1 januari 1995 is aangevangen en sinds die datum ononderbroken is voortgezet; of

  • b. in het jaar waarin de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten is aangevangen of laatstelijk na een eerdere bedrijfsbeëindiging is hervat, de individuele regeling is toegepast; of

  • c. voorafgaande aan het jaar van bedrijfsbeëindiging gedurende tenminste 7 jaren ononderbroken wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of antiquiteiten heeft plaatsgevonden.

Voorbeeld

Een handelaar in kunstvoorwerpen, aan wie met ingang van 1 januari 1995 vergunning is verleend om artikel 28c, lid 1, van de Wet toe te passen, beëindigt in een later jaar de wederverkoop. De beginvoorraad kunstvoorwerpen per 1 januari 1995 waarvoor aftrek van voorbelasting genoten is, bedroeg 10.000 exclusief omzetbelasting. Op grond van artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking zou derhalve in verband met de overgang van 1994 naar 1995 6% over 10.000 = 600 verschuldigd zijn geweest. Voldoening van dat bedrag is echter op grond van de in hoofdstuk 8, § 2.2, gegeven goedkeuring achterwege gebleven. De beginvoorraad kunstvoorwerpen bedraagt in het jaar van bedrijfsbeëindiging 20.000. Er wordt in dat jaar nog voor 5.000 inkopen gedaan; de verkopen bedragen 30.000. Het jaarsaldo over het voorafgaande jaar was positief. Aan de voorwaarden voor de regeling wordt voldaan.

Uitwerking:

Het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging bedraagt volgens de globalisatie-regeling 25.000. Dit jaarsaldo kan worden verminderd met de beginvoorraad in het jaar van bedrijfsbeëindiging, voor zover die groter is dan 106/6 x 600 = 10.600. De wederverkoper mag het jaarsaldo derhalve verminderen met 20.000 – 10.600 = 9.400. Per saldo moet dus omzetbelasting worden voldaan over 25.000 – 9.400 = 15.600. Voor zover in de loop van het jaar van bedrijfsbeëindiging meer is voldaan, wordt het verschil op verzoek teruggegeven.

Ingeval een onderneming of een gedeelte van een onderneming waarin de margeregeling wordt toegepast met toepassing van artikel 31 van de Wet wordt overgedragen, wordt degene aan wie de overdracht is geschied ook voor de toepassing van bovenstaande regeling geacht in de plaats getreden te zijn van degene die de onderneming of het gedeelte daarvan heeft overgedragen.

De Bondsrepubliek Duitsland heeft op grond van artikel 28 sexdecies, lid 4, van de Zesde richtlijn de mogelijkheid, tot 1 juli 1999 een afwijkende regeling te treffen met betrekking tot leveringen door wederverkopers van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die door de wederverkoper verkregen zijn van een niet-aftrekgerechtigde leverancier of een andere wederverkoper die hetzij de margeregeling, hetzij evenbedoelde afwijkende regeling toepast. Op grond van deze regeling is de wederverkoper BTW verschuldigd over de gehele vergoeding en kan hij de BTW, welke geacht wordt in de inkoopprijs begrepen te zijn, in aftrek brengen.

Op grond van artikel 36d van de Uitvoeringsbeschikking wordt geen belasting geheven ter zake van de intracommunautaire verwerving vanuit Duitsland van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten waarop de afwijkende regeling is toegepast, terwijl ook de afwijkende regeling van de plaats van levering bij afstandsverkopen buiten toepassing blijft. Hieraan is de voorwaarde verbonden, dat de terzake uitgereikte facturen een uitdrukkelijke verwijzing naar artikel 28 sexdecies, lid 4, van de Zesde richtlijn bevatten. Onder deze voorwaarde worden de leveringen van de betreffende goederen voorts, voor zover zij aan wederverkopers worden verricht, gelijkgesteld met leveringen als bedoeld in artikel 28b, lid 2, van de Wet.

Een en ander betekent, dat kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die vanuit Duitsland met toepassing van de aldaar geldende afwijkende regeling aan een wederverkoper geleverd zijn, hier te lande op dezelfde wijze in de heffing worden betrokken als wanneer zij met toepassing van de margeregeling geleverd waren: de levering is in Duitsland belastbaar naar het aldaar geldende tarief voor binnenlandse leveringen en het betreffende goed kan in Nederland met toepassing van de margeregeling worden doorverkocht.

Aan de toepassing van de margeregeling zijn enkele bijzondere administratieve verplichtingen verbonden, die ertoe dienen de juiste toepassing van de margeregeling in het licht van haar doelstelling te waarborgen. Deze verplichtingen betreffen:

• – de inrichting van de administratie;

• – het uitreiken van inkoopverklaringen;

• – de facturering.

De verplichtingen gelden voor iedere ondernemer die de margeregeling toepast, met dien verstande, dat bij toepassing van de globalisatie-regeling in het algemeen andere eisen gesteld zullen worden aan de inrichting van de administratie dan bij toepassing van de individuele regeling.

Op grond van artikel 31, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking dienen ondernemers hun administratie op zodanige duidelijke en overzichtelijke wijze en met vermelding van zodanige bijzonderheden te voeren, dat de door de ondernemer over een bepaald belastingtijdvak verschuldigde belasting aan de hand van die administratie kan worden vastgesteld. Dit geldt in het bijzonder ook voor wederverkopers die de margeregeling toepassen. Voor die wederverkopers geldt bovendien, dat zij gehouden zijn om hun boekhouding – voor zover zij betrekking heeft op goederen die administratief van inkoop tot verkoop te volgen zijn – op zodanige wijze te voeren, dat het verband tussen inkoop en verkoop aan de hand van de boekhouding kan worden vastgesteld.

Een en ander betekent dat wederverkopers die de margeregeling toepassen de in- en verkopen van goederen die met toepassing van de margeregeling geleverd worden afzonderlijk dienen bij te houden. Dit houdt niet in dat twee volledig gescheiden administraties moeten worden bijgehouden. Het is voldoende, dat de transacties waarop de margeregeling wordt toegepast op zodanige wijze worden vastgelegd, dat de toepassing van de margeregeling op eenvoudige wijze kan worden gecontroleerd. Het laatste brengt bij toepassing van de individuele regeling mee dat de administratie zodanig moet zijn ingericht, dat bij elke levering waarop de margeregeling wordt toegepast op eenvoudige wijze kan worden vastgesteld wanneer, van wie en voor welke inkoopprijs het betreffende goed verkregen is.

Bij toepassing van de globalisatie-regeling moet de administratie zodanig zijn ingericht, dat de vaststelling van de winstmarge per belastingtijdvak op eenvoudige wijze kan worden gecontroleerd. Dit brengt mee, dat per inkooptransactie en verkooptransactie op eenvoudige wijze vastgesteld moet kunnen worden, of zij onder de margeregeling vallen, of de globalisatie-regeling erop van toepassing is, alsmede wanneer en voor welke bedragen zij in aanmerking genomen moeten worden.

Teneinde de bewijslast voor de wederverkoper met betrekking tot de toepasselijkheid van de margeregeling en de inkoopprijs te verlichten, is in artikel 4a van de Uitvoeringsbeschikking bepaald dat de wederverkoper, ingeval de totale inkoopprijs € 227 of meer bedraagt, verplicht is aan zijn leverancier een door deze te ondertekenen inkoopverklaring uit te reiken en een dubbel van die verklaring in zijn administratie te bewaren. Bij aankopen van twee of meer goederen tezamen wordt de € 227-grens toegepast op het totale bedrag dat aan de leverancier moet worden voldaan, ook als de prijs per goed is geïndividualiseerd.

De inkoopverklaring dient op duidelijke en overzichtelijke wijze ten minste de volgende gegevens te vermelden:

• a. de dag waarop de levering wordt verricht;

• b. naam en adres van de wederverkoper;

• c. naam en adres van de leverancier;

• d. een duidelijke omschrijving van het geleverde goed en, voor zover het een motorrijtuig betreft, tevens het kenteken;

• e. de hoeveelheid van de geleverde goederen;

• f. het bedrag dat aan de leverancier ter zake van de levering is of moet worden voldaan;

• g. een verklaring van de leverancier dat hij ter zake van de levering aan hem van het goed in het geheel geen belasting in aftrek heeft gebracht.

De inkoopverklaring behoeft niet te worden uitgereikt, als de leverancier ingevolge artikel 35 van de Wet verplicht is, een factuur uit te reiken. Dat is bijvoorbeeld het geval als de leverancier het goed levert met toepassing van artikel 11, lid 1, onderdeel r, van de Wet.

Voorts behoeft geen inkoopverklaring uitgereikt te worden, als de inkoop van het goed door de wederverkoper gelijktijdig plaatsvindt met de levering door hem van een ander goed aan de leverancier en de wederverkoper een factuur uitreikt die voldoet aan de in de Wet gestelde voorwaarden, mits de factuur tevens de gegevens bevat die in de inkoopverklaring vermeld zouden moeten zijn.

De verplichting om een inkoopverklaring uit te reiken geldt uitsluitend als het goed op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen verkregen wordt. Zij geldt derhalve niet ten aanzien van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten ten aanzien waarvan de margeregeling op verzoek van de wederverkoper krachtens artikel 28c van de Wet van toepassing is.

Het ontmoet geen bezwaar dat de hierboven onder g bedoelde verklaring achterwege gelaten wordt ingeval de leverancier op grond van artikel 25, lid 3, van de Wet is ontheven van zijn administratieve verplichtingen en het betreffende goed verkregen heeft vóórdat hij van evenbedoelde verplichtingen ontheven werd, mits de leverancier in plaats daarvan verklaart dat hij op grond van voornoemde wetsbepaling is ontheven van zijn administratieve verplichtingen.

Ingeval de leverancier een forfaitair belaste landbouwer of veehandelaar is, ontmoet het geen bezwaar dat de alsdan op te maken landbouwverklaring de plaats inneemt van de inkoopverklaring, mits zij alle in artikel 4a, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking bedoelde gegevens vermeldt.

Uitreiking van een inkoopverklaring is geen voorwaarde voor toepassing van de margeregeling, maar dient enkel om de bewijslast voor de wederverkoper te verlichten. Dit brengt mee, dat het niet uitreiken van een inkoopverklaring niet zonder meer meebrengt dat de margeregeling buiten toepassing blijft. Hetzelfde geldt voor het niet ondertekenen van de uit te reiken inkoopverklaring door de leverancier en het niet bewaren van een dubbel van de inkoopverklaring.

In gevallen waarin de wederverkoper verplicht is een inkoopverklaring uit te reiken, doch niet beschikt over een dubbel van een door de leverancier ondertekende inkoopverklaring, kan daaraan echter het vermoeden worden ontleend dat het goed niet voor toepassing van de margeregeling in aanmerking kwam. De toepassing van de margeregeling kan in voorkomende gevallen dan ook alleen in stand blijven, als de wederverkoper aan de hand van boeken en (andere) bescheiden kan aantonen, dat aan de voorwaarden voor toepassing van de margeregeling was voldaan en voor welke prijs hij het goed verkregen heeft.

Een en ander geldt niet in gevallen waarin geen verplichting bestaat om een inkoopverklaring uit te reiken. In die gevallen is voldoende, dat de toepassing van de margeregeling kan worden gecontroleerd aan de hand van een administratie die voldoet aan de eisen van artikel 31 van de Uitvoeringsbeschikking (zie § 2).

Op grond van artikel 28h van de Wet geldt voor wederverkopers die de margeregeling toepassen in zoverre een afwijkende factureringsplicht, dat zij op de door hen uit te reiken facturen – voor zover deze betrekking hebben op leveringen waarop de margeregeling wordt toegepast – niet afzonderlijk melding mogen maken van omzetbelasting. De eventueel door hen verschuldigde belasting moet begrepen zijn in het bedrag van de vergoeding.

Blijkens de memorie van toelichting bij deze bepaling (blz. 27) geldt het verbod om de belasting afzonderlijk te factureren ook voor leveringen ter zake waarvan geen verplichting bestaat om een factuur uit te reiken, zoals leveringen aan particulieren. Hieruit kan worden afgeleid, dat het verbod ruim moet worden opgevat en elk geval treft waarin een stuk wordt uitgereikt dat de functie van een factuur vervult. Ingeval op een dergelijk bescheid op een of andere wijze afzonderlijk melding wordt gemaakt van omzetbelasting, moet dan ook worden aangenomen dat de wederverkoper ervoor gekozen heeft de margeregeling buiten toepassing te laten, ongeacht of de afnemer de belasting in aftrek kan brengen. Hetzelfde geldt, als op het stuk uitdrukkelijk het nultarief wordt toegepast.

Ingeval bij een veiling goederen worden aangeboden tegen prijzen welke ingevolge de veilingvoorwaarden ‘inclusief BTW’ of ‘inclusief omzetbelasting’ zijn, ontmoet het geen bezwaar dat met vermelding van deze uitdrukkingen wordt gefactureerd, mits geen bedrag aan omzetbelasting en evenmin een percentage is vermeld. Behoudens wanneer uit de administratie van de veilinghouder het tegendeel blijkt, behoeft in voorkomende gevallen niet aangenomen te worden dat de veilinghouder de margeregeling buiten toepassing gelaten heeft. Aangezien de factuur niet voldoet aan het bepaalde in artikel 35, lid 1, onderdeel j, van de Wet, geeft zij de afnemer geen aanspraak op aftrek van voorbelasting. Een veilinghouder die een factuur uitreikt waarop een bedrag of een percentage aan omzetbelasting is vermeld, bijvoorbeeld ‘inclusief €….BTW’ of ‘inclusief 19% BTW’, moet echter geacht worden de margeregeling buiten toepassing gelaten te hebben.

Ingeval een buitenlandse wederverkoper hier te lande aan een Nederlandse ondernemer of aan een in Nederland gevestigd lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen goederen levert met toepassing van de margeregeling, zou de over de winstmarge verschuldigde belasting zonder nadere voorziening op grond van de verleggingsregeling van artikel 12, lid 3, van de Wet geheven moeten worden van de afnemer. Dit betekent dat de afnemer op de hoogte gesteld zou moeten worden van de winstmarge van zijn leverancier, hetgeen in het algemeen vanuit commercieel oogpunt onwenselijk is. Daarbij komt, dat de te verleggen belasting niet vastgesteld zou kunnen worden als de globalisatie-regeling van toepassing is, aangezien de winstmarge in dat geval niet per transactie, maar per tijdvak wordt bepaald.

Teneinde deze problemen te voorkomen, bepaalt artikel 28g van de Wet dat artikel 12, lid 3, van de Wet niet van toepassing is ten aanzien van een wederverkoper die niet in Nederland woont of is gevestigd en aldaar geen vaste inrichting heeft, die goederen levert met toepassing van artikel 28b, 28c of 28d van de Wet. Op grond van deze bepaling wordt de belasting over de winstmarge steeds geheven van de leverancier, ook als deze niet in Nederland gevestigd is. De verleggingsregeling is echter wel van toepassing, als de leverancier ervoor kiest de margeregeling buiten toepassing te laten.

Nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 2a, lid 1, onderdeel f, van de Wet zijn in beginsel, indien zij niet door de leverancier zelf vervaardigd zijn, aan te merken als gebruikte goederen in de zin van de Wet. Dit brengt mee dat zij, voor wat het binnenlandse handelsverkeer betreft, voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen.

Een en ander is echter anders als de betreffende vervoermiddelen intracommunautair geleverd worden. Toepassing van de margeregeling zou bij intracommunautaire levering van dergelijke vervoermiddelen meebrengen, dat belasting – in strijd met de bedoeling van de richtlijngever – geheven zou worden volgens het oorsprongslandbeginsel. De uitzondering van het begrip ‘gebruikte goederen’ voor intracommunautair geleverde nieuwe vervoermiddelen dient om te voorkomen dat terzake de margeregeling van toepassing zou kunnen zijn. Aldus wordt bewerkstelligd, dat bij intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen steeds het bestemmingslandbeginsel geldt, ook als de vervoermiddelen uit de particuliere sfeer afkomstig zijn en door een wederverkoper worden verkocht.

Teneinde cumulatie van belasting bij dergelijke leveringen te voorkomen, is voor nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 2a, lid 1, onderdeel f, van de Wet een bijzondere regeling getroffen. Deze regeling is neergelegd in artikel 15, lid 1, onderdeel d, aanhef en onder 2º, van de Wet. Op grond van die bepaling kan een wederverkoper die – met toepassing van het nultarief – een intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel verricht, de in de inkoopprijs van dat vervoermiddel begrepen belasting ook dan in aftrek brengen, als deze hem niet door een ondernemer op de voorgeschreven wijze is gefactureerd. Het aftrekrecht ontstaat dan ingevolge het derde lid van voornoemd artikel op het tijdstip waarop het vervoermiddel intracommunautair geleverd wordt. De belasting die in aftrek gebracht kan worden is op grond van dat artikellid voor wederverkopers het laagste van de volgende twee bedragen:

• a. de belasting die in de aankoopprijs begrepen is; deze bedraagt op grond van artikel 10a van de Uitvoeringsbeschikking 19/119 deel van de aankoopprijs – welke aan de hand van bescheiden (zoals een originele factuur, een inkoopverklaring of een betalingsbewijs) aangetoond moet kunnen worden –, verminderd met het bedrag aan BPM dat overeenkomstig artikel 10 van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 geacht wordt nog op het vervoermiddel te drukken; en

• b. de belasting die verschuldigd zou zijn, als het nultarief niet van toepassing zou zijn; deze bedraagt 19% over de vergoeding.

Een en ander geldt ook bij intracommunautaire overbrenging van nieuwe vervoermiddelen.

Voor particulieren die een nieuw vervoermiddel intracommunautair leveren geldt een overeenkomstige regeling, met dien verstande dat de belasting waarvoor teruggaaf verkregen kan worden op grond van artikel 15, lid 3, van de Wet bij particulieren die het vervoermiddel intracommunautair verworven of ingevoerd hebben niet meer kan bedragen dan de belasting die ter zake van de intracommunautaire verwerving casu quo invoer van het vervoermiddel verschuldigd geworden is.

Indien een afnemer niet voldoet aan zijn uit een koopovereenkomst voortvloeiende betalingsverplichtingen, is de leverancier (crediteur) in bepaalde gevallen gerechtigd de geleverde goederen terug te nemen. Het terugnemen leidt niet tot heffing van omzetbelasting, indien de debiteur de hoedanigheid van ondernemer mist of, indien de debiteur een ondernemer is, sprake is van een levering als bedoeld in artikel 28b, lid 2, van de Wet, anders dan door een wederverkoper.

De daaropvolgende levering door de crediteur is een levering in de zin van artikel 3 van de Wet en kan onder de margeregeling vallen. Voor de toepassing van de margeregeling kan de winstmarge in dat geval – mits de crediteur het factuurstelsel toepast – worden gesteld op het verschil tussen enerzijds de vergoeding bij verkoop van het goed door de crediteur en anderzijds de som van het nog niet terugbetaalde gedeelte van de oorspronkelijke verkoopprijs en het aandeel in de opbrengst bij de verkoop van het goed voor zover de crediteur dat feitelijk aan de debiteur terugbetaalt. Voor zover na verrekening van de opbrengst van de verkoop van het goed door de crediteur nog een gedeelte van de oorspronkelijke verkoopprijs onbetaald is gebleven, kan de crediteur op grond van artikel 29, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet een verzoek om teruggaaf doen. Als de crediteur het kasstelsel toepast, is de winstmarge bij wederverkoop gelijk aan de vergoeding en komt toepassing van artikel 29, lid 1, van de Wet niet aan de orde.

Voor de toepassing van het vorenstaande worden bedragen waarover geen omzetbelasting geheven is, niet tot de oorspronkelijke verkoopprijs gerekend.

Het vorenstaande is van overeenkomstige toepassing ten aanzien van goederen die zijn geleverd op grond van een huurkoopovereenkomst of een overeenkomst van financial lease en die door de huurverkoper onderscheidenlijk lessor zijn teruggenomen omdat de afnemer niet aan zijn betalingsverplichtingen heeft voldaan. In voorkomende gevallen zal op grond van de aanschrijving van 6 februari 1969, nr. D69/786 (OB/BTW-76), in het algemeen geen omzetbelasting geheven zijn over de in de termijnen begrepen financieringstoeslag. Dit brengt mee dat de financieringstoeslag ook niet kan worden gerekend tot de ‘inkoopprijs’ die bij wederverkoop op de opbrengst in mindering gebracht mag worden. Het ontmoet geen bezwaar, dat de financieringstoeslag in dit verband naar evenredigheid wordt toegerekend aan de betaalde en de niet betaalde termijnen.

Voorbeeld

Ondernemer A levert in huurkoop een goed aan particulier B, tegen betaling van 10 termijnen van 1.100 inclusief omzetbelasting. In de termijnen is een financieringstoeslag van 10% begrepen. A past het factuurstelsel toe en voldoet ter zake van de levering derhalve omzetbelasting over 100/110 x 10 x 1.100 = 10.000. B betaalt 4 termijnen, maar blijft daarna in gebreke. A neemt het goed terug en verkoopt het voor 7.785. B wordt gecrediteerd voor de onbetaald gebleven termijnen (6.600).

Uitwerking:

A kan ter zake van de laatste verkoop de margeregeling toepassen. Daarbij wordt de winstmarge als volgt bepaald:

Als A het kasstelsel zou hebben toegepast, zou hij ter zake van de levering aan B omzetbelasting hebben voldaan over de betaalde termijnen inclusief financieringstoeslag. Bij wederverkoop van het teruggenomen goed zou hij dan omzetbelasting verschuldigd zijn geweest over de gehele verkoopopbrengst.

Een verzekeringsmaatschappij die op grond van een schadeverzekeringsovereenkomst aan een verzekerde de schade vergoedt die voor die verzekerde is ontstaan doordat diens auto, pleziervaartuig e.d. is gestolen, zal, ingeval het betreffende object wordt teruggevonden, ingevolge de schade-uitkeringsvoorwaarden de eigendom van bedoeld object verkrijgen.

Bij doorverkoop van dit object door de verzekeringsmaatschappij doet zich een levering voor in de zin van artikel 3 van de Wet, welke levering niet van omzetbelasting is vrijgesteld: noch de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onderdeel k, van de Wet, noch enige andere vrijstelling kan in dezen toepassing vinden.

Indien de verzekerde de hoedanigheid van ondernemer mist of, indien de verzekerde een ondernemer is, er sprake is van een levering als bedoeld in artikel 28b, lid 2, van de Wet, kan de levering van het goed door de verzekeringsmaatschappij onder de margeregeling vallen. Voor de toepassing van de margeregeling wordt de winstmarge in dat geval bepaald op het verschil tussen de vergoeding en de door de verzekeringsmaatschappij gedane verzekeringsuitkering. De omstandigheid dat de verzekeringsmaatschappij de schade aan de verzekerde ‘inclusief omzetbelasting’ heeft vergoed, kan een aanwijzing vormen voor de aanspraak op toepassing van de margeregeling.

Aangezien veilinghouders met betrekking tot veilingen van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten zijn aan te merken als wederverkopers in de zin van de Wet (zie hoofdstuk 3, § 3), kunnen zij ter zake van hun veilingverkopen in beginsel de margeregeling toepassen, mits aannemelijk gemaakt kan worden dat voldaan is aan de voorwaarde van artikel 28b, lid 2, van de Wet. Dit is niet anders, als sprake is van executoriale verkoop in opdracht van bijvoorbeeld een pandhouder. In voorkomende gevallen kunnen veilinghouders echter in het algemeen moeilijk inlichtingen verkrijgen met betrekking tot de hoedanigheid van de aangebrachte goederen, zodat het bewijs niet geleverd kan worden dat de goederen voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen. Teneinde aan dit probleem tegemoet te komen, wordt goedgekeurd dat veilinghouders bij executoriale verkoop de margeregeling toepassen, ingeval

• a. het aangebrachte goed kennelijk in gebruikte staat verkeert; en

• b. ter zake van de levering aan de veilinghouder geen factuur wordt uitgereikt waarop afzonderlijk melding wordt gemaakt van omzetbelasting.

Hieraan is de voorwaarde verbonden, dat eventueel nagefactureerde omzetbelasting niet in aftrek wordt gebracht en wordt voldaan aan alle verplichtingen die aan toepassing van de margeregeling verbonden zijn. Het laatste brengt onder meer mee, dat de veilinghouder ter zake van de verkoop geen factuur mag uitreiken waarop afzonderlijk melding wordt gemaakt van omzetbelasting.

Ingeval het geveilde goed afkomstig is van een ander dan een ondernemer, zal een inkoopverklaring moeten worden opgemaakt die voldoet aan de vereisten van artikel 4a, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking, met dien verstande, dat de verklaring van de leverancier, bedoeld onder onderdeel g van die bepaling, niet behoeft te worden opgenomen en de inkoopverklaring kan worden ondertekend door degene in wiens opdracht de executoriale verkoop plaatsvindt.

Het komt voor dat in een galerie ten verkoop aangeboden kunstvoorwerpen rechtstreeks worden gekocht van de kunstenaar die het kunstvoorwerp heeft vervaardigd, waarbij de galeriehouder optreedt als bemiddelaar tussen de koper en de kunstenaar. Het kunstvoorwerp wordt alsdan rechtstreeks door de kunstenaar aan de koper geleverd. Deze levering is op grond van post a 29, onderdeel b, aanhef en 1º, van de bij de Wet behorende Tabel I onderworpen aan het verlaagde tarief. De galeriehouder is over de vergoeding ter zake van de bemiddeling en de daarmee samenhangende diensten (bijvoorbeeld de terbeschikkingstelling van galerieruimte) omzetbelasting verschuldigd naar het algemene tarief.

Met ingang van 29 juni 1995 kan worden aangenomen dat een galeriehouder als bemiddelaar is opgetreden, als aan de volgende voorwaarden is voldaan:

• a. Tussen de galeriehouder en de kunstenaar is, in beginsel per kunstvoorwerp, een schriftelijke bemiddelingsovereenkomst gesloten waarin in elk geval zijn vermeld:

  • – naam en adres van de kunstenaar en van de galeriehouder;

  • – een registratienummer dat verwijst naar het kunstvoorwerp;

  • – een omschrijving van het voorwerp, zoals titel, materiaal, maten en de verkoop- of vraagprijs;

  • – een aanduiding dat de galeriehouder handelt op naam en op order en voor rekening van de kunstenaar;

  • – de vermelding dat de kunstenaar tot het tijdstip van verkoop en aflevering door de galeriehouder eigenaar van het voorwerp blijft.

  Wordt een doorlopende (kader)overeenkomst met betrekking tot bemiddeling aangegaan, dan dient in het bij de afgifte van een kunstvoorwerp op te maken bescheid daarnaar te worden verwezen.

• b. Aan de koper wordt duidelijk gemaakt dat de (ver)kooptransactie tot stand komt tussen de kunstenaar en de koper, bijvoorbeeld door uitdrukkelijke vermelding daarvan in de catalogus en prijslijst bij een tentoonstelling.

• c. De definitieve uitbetaling van het aan de kunstenaar (nog) toekomende deel van de verkoopprijs geschiedt nadat het kunstvoorwerp is verkocht. Het eventueel betalen van een voorschot doet hieraan geen afbreuk.

• d. De galerie maakt (op eigen briefpapier) namens de kunstenaar een rekening op voor de koper onder vermelding van de tekst: ‘Op naam en voor rekening van kunstenaar X aan u verkocht en geleverd’, en onder verwijzing naar het aan het voorwerp toegekende registratienummer.

  Bij levering aan een ondernemer of rechtspersoon dient de rekening, behoudens als de kunstenaar op grond van artikel 25, lid 3, van de Wet is ontheven van zijn administratieve verplichtingen, tevens te voldoen aan de eisen van artikel 35 van de Wet. Dit betekent onder meer dat de omzetbelasting afzonderlijk in rekening moet worden gebracht. Vermelding van het adres van de kunstenaar kan achterwege blijven, mits de galeriehouder het adres heeft geregistreerd en het, eventueel via een vermelde code of nummer, desgevraagd direct ter inzage kan geven.

• e. De galerie maakt (op eigen briefpapier) een afrekening op voor de kunstenaar, onder vermelding van de tekst: ‘Voor u verkocht op grond van de met u aangegane bemiddelingsovereenkomst d.d. ....’, en onder verwijzing naar het aan het voorwerp toegekende registratienummer.

  Tenzij de kunstenaar over een ontheffing beschikt als bedoeld in artikel 25, lid 3, van de Wet, wordt op de afrekening het van de koper ontvangen bedrag gesplitst in een netto (ver)koopprijs en 6% omzetbelasting. (Om misverstanden te voorkomen mag de galeriehouder daarbij desgewenst vermelden dat deze omzetbelasting door de kunstenaar moet worden aangegeven en afgedragen). De kunstenaar dient tevens een kopie van de aan de koper uitgereikte rekening te verkrijgen. Voor zover op de kunstenaar de verplichting rust een administratie te voeren, zal hij de onderhavige bescheiden in zijn administratie moeten bewaren.

Voor de periode vanaf 1 januari 1995 tot 29 juni 1995 kan bij transacties tussen kunstenaars en kopers via tussenkomst van galeriehouders ervan worden uitgegaan dat sprake is van bemiddeling door die galeriehouders, als uit de terzake gemaakte afrekeningen met de kunstenaars en/of de kopers blijkt dat een zodanige handelwijze tussen partijen heeft voorgezeten.

gereserveerd

De margeregeling kan in beginsel ook worden toegepast op leveringen van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die vóór 1995 op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen verkregen zijn. Daarop geldt echter een uitzondering voor goederen die verkregen zijn door middel van een transactie waarbij de zgn. inruilregeling is toegepast. Dergelijke goederen kunnen in beginsel niet met toepassing van de margeregeling geleverd worden (zie § 3).

Of een goed dat vóór 1995 is aangekocht voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komt, moet worden beoordeeld aan de hand van de voorwaarden die aan de margeregeling verbonden zijn (zie hoofdstuk 3, § 2). In dat verband zal de wederverkoper met name aannemelijk moeten maken, dat het goed op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen door hem verkregen is. Aan deze bewijslast kan geacht worden voldaan te zijn, als aan de hand van de inkoopadministratie aannemelijk wordt gemaakt dat het goed is gekocht van iemand die ter zake van het goed geen recht op aftrek heeft gehad.

Met betrekking tot de onderhavige goederen kan de in aanmerking te nemen inkoopprijs worden vastgesteld aan de hand van de inkoopadministratie, mits deze voldoet aan de vóór 1995 geldende wettelijke eisen terzake. Het ontbreken van inkoopverklaringen met betrekking tot deze goederen kan niet aan de wederverkoper worden tegengeworpen.

Op grond van artikel III van de Wet van 23 december 1994 tot wijziging van de Wet op de omzetbelasting 1968 in verband met de invoering van een bijzondere regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten (Stb. 884) is de margeregeling in beginsel niet van toepassing op leveringen van goederen die vóór 1 januari 1995 aan een wederverkoper zijn geleverd met toepassing van artikel 8, lid 3, van de Wet, zoals dat artikellid vóór die datum luidde – de zgn. inruilregeling. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten geldt echter een uitzondering: zie § 2.1.

In beginsel is voor de van toepassing zijnde regeling – de inruilregeling dan wel de margeregeling – beslissend, op welk tijdstip het ‘nieuwe’ goed geleverd wordt, ongeacht het tijdstip waarop de leverancier het inruilgoed verkrijgt. De inruilregeling komt derhalve in beginsel niet voor toepassing in aanmerking als het ‘nieuwe’ goed na 1 januari 1995 geleverd wordt, ook als de leverancier het inruilgoed reeds vóór die datum verkregen heeft.

Gelet op de praktische problemen die hieruit kunnen voortvloeien wordt evenwel goedgekeurd, dat de inruilregeling nog wordt toegepast op leveringen van roerende zaken die na 31 december 1994 worden verricht, mits wordt voldaan aan de volgende voorwaarden:

• a. de levering ten aanzien waarvan een beroep wordt gedaan op de onderwerpelijke goedkeuring geschiedt op basis van een vóór 1 januari 1995 gesloten overeenkomst tot levering van die roerende zaak met de verplichting tot inname van een soortgelijke gebruikte roerende zaak door de leverancier;

• b. de onder a bedoelde gebruikte roerende zaak is vóór 1 januari 1995 door de koper geleverd aan de leverancier die op of na 1 januari 1995 aan die koper de roerende zaak zal leveren.

Met betrekking tot de (door)levering van de in het kader van de onderwerpelijke goedkeuring gebruikte roerende zaken kan geen beroep worden gedaan op toepassing van de margeregeling.

De ondernemer/leverancier die van deze goedkeuring gebruik maakt, zal ten genoegen van de inspecteur moeten aantonen dat de gebruikte roerende zaak vóór 1 januari 1995 aan hem is geleverd. Gelet op het bijzondere karakter van deze goedkeuring is gekozen voor een iets zwaardere vorm van bewijsvoering dan in het algemeen gebruikelijk is bij de toepassing van fiscale wetgeving.

Voor motorvoertuigen en motorrijwielen houdt vorenbedoelde bewijsplicht in dat de ondernemer/leverancier die een beroep op de goedkeuring doet, met betrekking tot de ‘inname’ van motorvoertuigen en motorrijwielen ten genoegen van de inspecteur moet aantonen dat:

• a. door hem vóór 1 januari 1995 aan de afnemer een zgn. vrijwaringbewijs is afgegeven ter zake van het vóór 1 januari 1995 door hem ingenomen gebruikte motorvoertuig of motorrijwiel; of

• b. het kenteken van het door hem vóór 1 januari 1995 ingenomen motorvoertuig of motorrijwiel vóór 1 januari 1995 op zijn naam is gesteld.

Gelet op zich voordoende bijzondere omstandigheden is goedgekeurd dat de uitgifte in 1995 van de vijftig-guldenmunt (de Bevrijdingsmunt) in de kwaliteiten fdc en proof, alsmede van de fdc-sets Nederland 1995 en Aruba 1995 nog kan plaatsvinden onder het vóór 1 januari 1995 geldende regime, dat wil zeggen dat de levering in 1995 van deze munten buiten toepassing van de margeregeling kan blijven en wordt belast naar het verlaagde tarief. Deze goedkeuring geldt overigens niet voor de tot en met 31 december 1994 uitgegeven verzamelmunten.

Toepassing van het verlaagde tarief ter zake van de levering in 1995 van de drie genoemde munten(sets) door De Nederlandse Munt (DNM) en door wederverkopers betekent overigens niet dat wederverkopers deze munten niet onder de margeregeling mogen doorverkopen; zij kunnen deze munten óók in 1995 leveren onder de margeregeling, mits zij de (door DNM) in rekening gebrachte omzetbelasting (6%) niet in aftrek brengen.