1. Ik deel u mede dat het Gerechtshof te Amsterdam, Derde Meervoudige Belastingkamer,
met betrekking tot de toepassing van de omzetbelastingwetgeving de volgende beslissing
heeft genomen.
Nr. 1083/79 (zitting van 6 februari 1980).
Belanghebbende – een stichting – exploiteert een instituut voor geneeskundige zwangerschapsonderbreking.
Van mening dat haar prestaties niet aan de heffing van omzetbelasting zijn onderworpen
op grond van hetzij de vrijstelling van artikel 11, letter c, hetzij die van artikel
11, letter f, hetzij die van artikel 11, letter g, van de Wet op de omzetbelasting
1968 (tekst tot en met 1978), heeft zij terzake nimmer aangifte gedaan. De inspecteur
is van oordeel dat in casu geen van de genoemde vrijstellingen toepassing kan vinden
en heeft in verband daarmede de naar zijn mening door belanghebbende verschuldigde
omzetbelasting nageheven.
Naar het oordeel van het Hof beroept belanghebbende zich tevergeefs op de vrijstellingen
van artikel 11, letters c en f, van de wet aangezien belanghebbende – over een reeks
van jaren beschouwd – winst heeft gemaakt en beoogd. Het Hof acht in casu de vrijstelling
van artikel 11, letter g, van de wet van toepassing nu naar ’s Hofs oordeel de door
belanghebbende verrichte prestaties naar hun aard en maatschappelijke betekenis diensten
zijn, door artsen en andere personen als in laatstgenoemd artikellid bedoeld als zodanig
verricht. De door belanghebbende verrichte nevenprestaties zoals het verstrekken van
geneesmiddelen, spijzen en dranken, alsmede het voeren van gesprekken met patiënten
door haar maatschappelijk werkster(s), gaan op in de prestaties waarop de vrijstelling
van artikel 11, letter g, van de wet van toepassing is.
Het Gerechtshof heeft omtrent het geschil overwogen:
dat uit de in de aanhef van artikel 11 van de Wet voorkomende woorden: ‘zijn van belasting
vrijgesteld’ blijkt dat tussen de in genoemd artikel achter a tot en met r vermelde
vrijstellingen, anders dan de inspecteur stelt, geen rangorde bestaat in die zin dat
een aldaar later vermelde vrijstelling pas aan de orde komt als een eerder vermelde
vrijstelling niet van toepassing is;
dat voor de toepassing van de vrijstelling, neergelegd in artikel 11, letters c en
f, vooreerst moet worden vastgesteld of belanghebbende, onderscheidenlijk de door
haar geëxploiteerde inrichting, geen winst beoogt of maakt;
dat de vraag of belanghebbende winst beoogt of maakt moet worden beoordeeld in het
licht van haar resultaten over een reeks van jaren, temeer nu belanghebbendes boekjaar
niet samenhangt met de aard van haar onderneming;
dat belanghebbende volgens haar eigen jaarrekeningen over de jaren 1972, 1973, 1974,
1975 en 1978 winsten heeft behaald welke, na aftrek van de over 1976 en 1977 geleden
verliezen, hebben geresulteerd in een winstsaldo per 31 december 1978 van f...;
dat belanghebbende derhalve, over een reeks van jaren beschouwd, winst maakt;
dat belanghebbende, in strijd met haar statuten, nimmer begrotingen maakte waardoor
zij zich de mogelijkheid ontnam, voor de komende boekjaar tussen opbrengsten en kosten
een dusdanig evenwicht tot stand te brengen dat zij geen winst zou maken;
dat belanghebbende ook in de loop van een boekjaar bedoeld evenwicht bezwaarlijk kon
herstellen daar de jaarrekeningen te laat werden uitgebracht, de raad van bestuur
nimmer ter bespreking en vaststelling van de jaarrekening bijeen kwam en de accountant
tevens lid was van de raad van bestuur;
dat belanghebbende in de over een reeks van jaren behaalde aanzienlijke winsten blijkbaar
geen reden heeft gevonden voldoende vergaande maatregelen te treffen tot herstel van
genoemd evenwicht tussen kosten en opbrengsten; dat het verlies over 1976 niet voortvloeide
uit zodanige maatregelen maar het gevolg was van een externe, niet verwachte oorzaak,
te weten een drastische daling van het aantal abortussen;
dat belanghebbende evenmin de behaalde winst in overwegende mate heeft bestemd voor
een ander ideëel doel van de stichting;
dat belanghebbende haar eerdergenoemd winstsaldo per 31 december, voor f... heeft
aangewend tot het verstrekken van een lening aan dr. A, haar directeur;
dat het Hof geen geloof hecht aan belanghebbendes stelling dat zij de aan dr. A verstrekte
gelden tijdelijk heeft belegd; dat toch de vordering op dr. A blijkens de balansen
in de loop van jaren is ontstaan uit een rekeningcourantverhouding tot niet-ronde
bedragen – kennelijk naar rede van dr. A’s behoefte aan geld – en die vordering tot
augustus 1976 renteloos was;
dat belanghebbendes verweer dat de winsten haars ondanks ontstonden ten gevolge van
de onvoorziene toeloop van patiënten wordt gelogenstraft door belanghebbendes weigering
haar winsten aan te wenden, hetzij ter compensatie van begrote verliezen, hetzij voor
enig ander doel van de stichting;
dat de stichting aldus ook handelde in strijd met artikel 285, lid 3, boek 2, burgerlijk
wetboek;
dat deze feiten, omstandigheden, oordelen en gevolgtrekkingen de slotsom rechtvaardigen
dat belanghebbende, in elk geval gedurende de jaren waarover is nageheven – 1972 tot
en met 1976 – het behalen van winst heeft beoogd;
dat belanghebbende dus tevergeefs een beroep doet op de vrijstelling van artikel 11,
letters c en f;
dat voor toepassing van de vrijstelling in artikel 11, letter g, moet worden vastgesteld
of de door belanghebbende verrichte prestaties naar hun aard en maatschappelijke betekenis
zijn: diensten door artsen en andere personen als in dat artikellid bedoeld als zodanig
verricht;
dat het Hof deze vraag op grond van hierna te noemen feiten en omstandigheden bevestigend
beantwoordt:
-
– dat cliënten bij belanghebbende komen voor een abortus, zijnde een medische ingreep;
-
– dat deze ingreep gebeurt volgens de regels der geneeskunst, door en onder medische
verantwoordelijkheid van personen aan wie bij de Wet regelende de uitoefening der
geneeskunst de uitsluitende bevoegdheid daartoe is toegekend en die ter zake van die
handelingen, onverminderd hun civiel- en strafrechtelijke aansprakelijkheid, onderworpen
zijn aan de Medische Tuchtwet;
-
– dat de arts bij de ingreep wordt geassisteerd door bevoegde verpleegkundigen;
-
– dat de Inspectie van de Volksgezondheid toezicht uitoefent;
-
– dat, naar ook blijkt uit de onder de feiten opgenomen winst- en verliesrekeningen
met daartoe behorende toelichtingen en de onder de feiten vermelde personeelsbezetting,
de totale kosten van belanghebbende overwegend bestaan uit arbeidsbeloning voor artsen
en verpleegkundigen, alsmede uit materiële voorzieningen – als huisvesting, gebruik
apparatuur, administratie – die ook voor een normale artsenpraktijk nodig zijn;
dat echter wél de vraag rijst of de door belanghebbende verrichte prestaties die niet
te rangschikken zijn onder artikel 11, letter g, opgaan in de prestaties die daar
wél onder vallen;
dat die prestaties in hoofdzaak als volgt zijn te onderscheiden:
-
– gebruik van geneesmiddelen;
-
– gesprekken met maatschappelijk werkster(s);
-
– verstrekken van spijzen en dranken;
dat de geneesmiddelen die, naar het Hof aanneemt, gebruikt worden bij de medische
ingreep, in laatstgenoemde handeling opgaan zodat zij voor de omzetbelasting geen
afzonderlijke prestatie vormen;
dat dit eveneens geldt voor de gesprekken met de maatschappelijk werkster(s) daar
deze gesprekken tot de voor- en nazorg van de medische ingreep behoren;
dat het aanbieden van spijzen en dranken zich beperkt tot twee maaltijden voor de
cliënte (gratis) en het verstrekken van spijs en drank aan de begeleider(s) (tegen
vergoeding); dat gelet op de verhouding van de desbetreffende kosten en personeelsbezetting
en in aanmerking genomen dat ook aan de artsen, verpleegsters en overig personeel
spijzen en dranken worden verstrekt, deze levering geacht kan worden in de door artsen
verrichte diensten te zijn opgegaan;
dat voorts vaststaat dat de gebouwen geen ruimten en voorzieningen bevatten voor opname
en verpleging van patiënten, dat cliënten niet meer dan enkele uren in de polikliniek
verblijven en dat cliënten bij wie zich complicaties voordoen naar een ziekenhuis
worden verwezen;
dat ten slotte moet worden bedacht dat belanghebbende nimmer aangifte heeft gedaan
zodat zij ook de voordruk niet in aftrek kan hebben gebracht;
dat het Hof op grond van al hetgeen hiervoor is overwogen tot het oordeel komt dat
de aan belanghebbende betaalde vergoedingen strekken tot vergelding van diensten,
verricht door artsen en andere personen, genoemd in artikel 11, letter g;
dat de inspecteur nog heeft aangevoerd dat de vrijstelling van artikel 11, letter
g, alleen van toepassing is op het honorarium ontvangen door een rechtspersoon voor
wier rekening de arts handelt als het hele honorarium te eniger tijd aan de arts ten
goede komt;
dat deze opvatting niet juist is daar het voor een verbruiker van een prestatie als
deze generlei verschil maakt en die gebruiker in de regel ook niet weet of de dienst
wordt verricht door een arts die voor eigen rekening handelt of een die handelt voor
rekening van een rechtspersoon, en a fortiori niet of de arts geheel over de exploitatie-overschotten
kan beschikken;
dat evenmin terzake doet, zoals de inspecteur verdedigt, dat dr. A geen lid is van
belanghebbendes Raad van Bestuur daar krachtens de Wet regelende de uitoefening der
geneeskunst de in belanghebbendes kliniek verrichte handelingen uitsluitend door artsen
mogen worden verricht en de leden van de Raad van Bestuur die geen arts zijn met de
medische gang van zaken geen bemoeienis mogen hebben;
dat het Hof met de inspecteur van oordeel is dat een vrijstelling in het algemeen
strikt moet worden uitgelegd; dat dit wél inhoudt dat onder ‘artsen’ in artikel 11,
letter g, alleen artsen vallen in de zin van meergenoemde wet en bijvoorbeeld niet
andere genezers; dat dit echter, anders dan de inspecteur meent, niet inhoudt dat
prestaties als advies ter voorkoming van zwangerschap, relatietherapie, en dergelijke
die ook door anderen dan artsen worden verricht, niet onder deze vrijstelling vallen;
dat ingevolge artikel 11, letter g, beslissend is of ‘de diensten door artsen’ worden
verricht; dat artikel 1 van de Wet tot uitoefening der geneeskunst, onder geneeskunst
mede verstaat ‘het verlenen van geneeskundige raad’;
dat op grond van het hiervoor overwogene de door belanghebbende verrichte prestaties
zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, letter g, van de Wet;
Uitspraak doende:
Vernietigt de uitspraak van de inspecteur en de daarbij verminderde aanslag.
