Met betrekking tot de toepassing van de wettelijke bepalingen inzake omzetbelasting
ten aanzien van de verhuur van vakantiewoningen en dergelijke onroerende goederen
werden aanwijzingen gegeven bij de aanschrijving van 25 juli 1979, nr. 279-4419 (BTW-12),
herdrukt d.d. 15 april 1981, nr. 281-5373. Inzake bedoelde verhuur zijn naar aanleiding
van enkele rechterlijke uitspraken vragen gerezen.
In verband daarmede wordt genoemde aanschrijving ingetrokken en vervangen door het
navolgende.
-
1. De verhuur van vakantiewoningen is voor de omzetbelasting slechts belastbaar indien
de verhuurder ter zake handelt als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op
de omzetbelasting 1968.
Ik merk hierbij op, dat van exploitatie van een lichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst
uit te verkrijgen in de zin van het tweede lid, letter b, van genoemd artikel naar
mijn oordeel geen sprake is indien een vakantiewoning is aangeschaft met het oogmerk
die woning in de eerste plaats zelf te gebruiken, terwijl in de periode dat de woning
niet voor eigen doeleinden wordt gebruikt deze eventueel aan derden wordt verhuurd.
De vraag of een vakantiewoning is aangeschaft met het oogmerk die woning in de eerste
plaats zelf te gebruiken, zal niet in alle gevallen eenvoudig te beantwoorden zijn.
In verband hiermede ontmoet het bij mij geen bezwaar, dat voornoemde bepaling in elk
geval van toepassing wordt geacht in gevallen waarin een vakantiewoning tenminste
140 dagen per jaar wordt verhuurd.
Wellicht ten overvloede merk ik op, dat bij verhuur van vakantiewoningen door iemand
die, afgezien van die verhuur, een hotel-, pension-, kamp- of vakantiebestedingsbedrijf
exploiteert, de verhuur van dergelijke woningen plaats kan vinden in het kader van
bedoeld bedrijf, zodat men reeds uit dien hoofde ter zake van bedoelde verhuur als
ondernemer optreedt.
-
2. De verhuur van woningen – waaronder vakantiewoningen zijn te begrijpen – is ingevolge
artikel 11, lid 1, letter b, van de wet in beginsel van heffing van omzetbelasting
vrijgesteld, tenzij deze verhuur plaats vindt binnen het kader van het hotel-, pension-,
kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode
verblijf houden. In dit verband wordt opgemerkt, dat de zesde richtlijn van de EG
inzake omzetbelasting in artikel 13, B, letter b, punt 1, spreekt van het verstrekken
van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der Lid-Staten, in het hotelbedrijf
of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie
in vakantiekampen of op kampeerterreinen.
-
3. Bij verhuur van vakantiewoningen door iemand die, afgezien van die verhuur, een hotel-,
pension-, kamp- of vakantiebestedingsbedrijf exploiteert, kan gesproken worden van
verhuur van die woningen binnen het kader van bedoeld bedrijf indien de verhuur van
de vakantiewoningen in samenhang met de uitoefening van dat bedrijf plaatsvindt. Dit
is bijvoorbeeld het geval als een exploitant van een hotel in de nabijheid van dat
hotel ook enige woningen verhuurt of als een exploitant van een kampeerterrein op
dat terrein gelegen woningen verhuurt.
-
4. In gevallen waarin vakantiewoningen worden verhuurd door een ondernemer die verder
geen hotel-, pension-, kamp- of vakantiebestedingsbedrijf exploiteert of waarin de
verhuur van die woningen niet samenhangt met de uitoefening van een dergelijk bedrijf,
rijst de vraag of de verhuur van die woningen op zich is aan te merken als de uitoefening
van een hotel-, pension-, kamp- of vakantiebestedingsbedrijf.
Voor wat betreft de verhuur van gemeubileerde appartementen in het kader van de exploitatie
van een appartementengebouw zij opgemerkt dat deze verhuur in gevallen waarin deze
plaatsvindt aan personen die de appartementen slechts voor een korte periode verblijf
houden, geschiedt in een sector met een aan het hotelbedrijf soortgelijke functie,
zodat deze verhuur – mede gelet op de meergenoemde bepalingen van de zesde richtlijn –
niet is vrijgesteld. Verwezen zij naar de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage
van 26 april 1982, nr. 1857/81 (BTW/R-287).
Met betrekking tot de verhuur van vrijstaande vakantiewoningen kan worden gesproken
van de exploitatie van een kamp- of vakantiebestedingsbedrijf in gevallen waarin op
een afgescheiden terrein woningen zijn gelegen die gezien hun bouw, inrichting, ligging
en eventuele bijkomende voorzieningen duidelijk kenbaar zijn als bestemd voor gebruik
door personen die aldaar hun vakantie doorbrengen, terwijl die woningen daartoe ook
in feite uitsluitend of nagenoeg uitsluitend worden gebruikt. Laatstbedoelde omstandigheid
kan ook blijken uit een eventuele gemeentelijke verordening die permanente bewoning
van de desbetreffende woningen verbiedt.
Het komt voor dat woningen op terreinen als hiervoor bedoeld door verschillende personen
worden verhuurd. De vraag rijst dan of deze personen allen een kamp- of vakantiebestedingsbedrijf
uitoefenen. Mede gelet op de bepalingen van artikel 13 van de zesde richtlijn, waarin
slechts gesproken wordt van het verstrekken van verhuuraccommodatie in vakantiekampen
of op kampeerterreinen, kan die vraag bevestigend worden beantwoord.
-
5. Verhuur van vakantiewoningen binnen het kader van het kamp- en vakantiebestedingsbedrijf
kan zich op verschillende wijze voordoen. De verhuur kan geschieden door de eigenaar
rechtstreeks aan de gebruiker of door tussenkomst van een derde, zoals bijvoorbeeld
een vereniging van eigenaren of een reisbureau. Indien de tussenpersoon niet op eigen
naam optreedt, is sprake van verhuur door de eigenaar aan de gebruiker. In het geval
waarin wel op eigen naam wordt opgetreden vindt ingevolge artikel 4, lid 3, van de
wet verhuur plaats aan en vervolgens door de tussenpersoon.
Ook komt het voor, dat een complex van vakantiewoningen wordt geëxploiteerd door een
afzonderlijk lichaam, waarin de eigenaars van de desbetreffende woningen (mede) participeren.
In dergelijke gevallen pleegt de verhuur van de woningen aan de gebruikers door bedoeld
lichaam plaats te vinden, waartoe de eigenaren hun woningen gedurende het gehele jaar
of een gedeelte daarvan aan dat lichaam verhuren.
Gelet op het bepaalde in artikel 13, B, letter b, punt 1, van de zesde richtlijn staat
de omstandigheid dat de verhuur niet rechtstreeks geschiedt aan de personen die in
de vakantiewoning – voor een korte periode – verblijf houden, niet aan de toepassing
van de uitzondering op de vrijstelling in de weg. Dit houdt mede in dat ook bij verhuur
van vakantiewoningen aan anderen, zoals reisbureaus en werkgevers, de uitzondering
op de vrijstelling van toepassing kan zijn.
-
6. Indien de verhuur van vakantiewoningen overeenkomstig het vorenstaande aan belastingheffing
is onderworpen, zal terzake in een aantal gevallen het verlaagde tarief van post b-11
van de bij de wet behorende tabel I toepassing kunnen vinden.
Het ontmoet bij mij overigens geen bezwaar dat bedoeld tarief toepassing vindt in
alle gevallen waarin overeenkomstig het vorenstaande de verhuur op de voet van artikel
11, lid 1, letter b, 2(, van de wet aan belastingheffing is onderworpen.
-
7. Met betrekking tot de verhuur van vakantiewoningen in andere dan de hiervoor bedoelde
gevallen, met name in het geval waarin de woningen niet op een afgescheiden terrein
doch afzonderlijk zijn gelegen, zal eveneens dienen te worden beoordeeld of er sprake
is van verhuur als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter b, 2°, van de wet.
Voor wat de hier bedoelde gevallen betreft zal – nu de bepalingen van de zesde richtlijn
hier niet tot een uitzondering op de vrijstelling nopen – zulks neerkomen op beantwoording
van de vraag of er sprake is van verhuur binnen het kader van een vakantiebestedingsbedrijf
aan personen, die in de woningen slechts voor een korte periode verblijf houden.
In gevallen waarin een ondernemer beschikt over een aantal afzonderlijk gelegen vakantiewoningen
die hij, ten verhuur aanbiedt aan personen die daar kennelijk hun vakantie willen
doorbrengen – hetgeen kan blijken uit de aard van de aangeboden arrangementen en de
wijze waarop deze worden aangeboden – kan worden gesproken van de uitoefening van
een vakantiebestedingsbedrijf. Daarbij doet niet ter zake of de desbetreffende ondernemer
de woningen in eigendom heeft dan wel heeft gehuurd van de eigenaars of van andere
rechthebbenden.
In de hier bedoelde gevallen is de verhuur van de vrijstelling voor de verhuur van
onroerende goederen uitgezonderd, terwijl daarop eveneens het verlaagde tarief van
post b-11 van tabel I toepassing kan vinden.
Met betrekking tot de verhuur van woningen en andere verblijfsaccommodatie aan de
hiervoor bedoelde ondernemers door de eigenaars of andere rechthebbenden kan naar
gemeend wordt niet van de uitoefening van een vakantiebestedingsbedrijf worden gesproken.
Ten aanzien van de hier bedoelde verhuur is – zo al sprake is van ondernemerschap
van de verhuurder – de vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen van artikel
11, lid 1, letter b, van de wet van toepassing.
-
8. Indien de verhuur van een vakantiewoning niet plaatsvindt in het kader van het hotel-,
pension-, kamp- of vakantiebestedingsbedrijf, rijst de vraag of de verhuurder/ondernemer
kan opteren voor belaste verhuur op de voet van artikel 11, lid 1, letter b, 5°, van
de wet.
Uit de geschiedenis van de totstandkoming van genoemde bepaling (met name zitting
1967/1968, nr 9321 en nr. 9410, MvA blz. 54, rechterkolom), alsmede uit de jurisprudentie
inzake het voor de toepassing van investeringsaftrek in de inkomstenbelasting van
belang zijnde begrip ‘woonhuizen’, blijkt dat ‘vakantiewoningen’ woningen zijn, waarvoor
de mogelijkheid van belaste verhuur is uitgesloten, zodat evenbedoelde vraag ontkennend
dient te worden beantwoord.
-
9. Indien een ondernemer binnen het kader van een hotel-, pension-, kamp- of vakantiebestedingsbedrijf
een vakantiewoning verhuurt, komt de op die woning betrekking hebbende voorbelasting
in beginsel voor aftrek in aanmerking.
In gevallen waarin de ondernemer een dergelijke woning ook voor privé-doeleinden bezigt,
is vorenbedoelde belasting uiteraard niet volledig aftrekbaar. In dit verband dient
het standpunt te worden ingenomen, dat de woning gedurende de periode dat de woning
niet aan derden wordt verhuurd niet wordt gebezigd in het kader van de onderneming
als is bedoeld in artikel 15, lid 1, laatste zinsnede, van de wet, aangezien de woning
in die periode beschikbaar is voor gebruik ten behoeven van privé-doeleinden van de
verhuurder.
-
10. Met het vorenstaande kan van heden af rekening worden gehouden, zulks mede ten aanzien
van gevallen waarin de heffing van belasting nog niet onherroepelijk vaststaat.
