Heffing van omzetbelasting ten aanzien van lokale en regionale omroepen

Ingevolge artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel n, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de wet) zijn van de heffing van omzetbelasting vrijgesteld de niet-commerciële activiteiten van openbare radio- en televisie-organisaties. Vóór 1989 luidde de onderhavige bepaling aldus, dat van de belasting waren vrijgesteld de radio- en televisieuitzendingen van het Rijk en van daartoe bevoegde organisaties, met uitzondering van reclame-uitzendingen. Blijkens de memorie van toelichting bij het desbetreffende wetsvoorstel strekte de wetswijziging per 1 januari 1989 er slechts toe, ook andere commerciële activiteiten van openbare radio- en televisie-organisaties dan reclame-uitzendingen van de vrijstelling uit te sluiten. Het verzorgen van omroepprogramma’s op niet-commerciële basis door instellingen of personen die op grond van de Mediawet zendtijd hebben verkregen voor de binnenlandse omroep en de Wereldomroep, bleef ook na evenbedoelde wetswijziging vrijgesteld van omzetbelasting.

Het vorenstaande heeft geleid tot vragen met betrekking tot de wijze waarop lokale omroepen in de heffing van omzetbelasting betrokken dienen te worden. Deze omroepen worden gekenmerkt door het feit dat zij, anders dan de publieke omroepen op landelijk niveau, voor een belangrijk deel worden gefinancierd uit reclame-opbrengsten, hoewel de uitzendingen in het algemeen – naar de tijd gemeten – slechts voor een klein gedeelte uit reclame-boodschappen bestaan. Op grond van deze omstandigheid is in het bijzonder de vraag gerezen, in welke mate lokale omroepen aanspraak kunnen maken op aftrek van voorbelasting. Dienaangaande wordt het volgende opgemerkt.

Op grond van artikel 15, lid 1, van de wet kan alleen voorbelasting die betrekking heeft op goederen en diensten welke door de omroep-organisatie worden gebezigd in het kader van een onderneming, voor aftrek in aanmerking komen. Zoals kan worden afgeleid uit de arresten van de Hoge Raad van 25 januari 1995, nr. 29.652 (BNB 1995/216), en 30 augustus 1996, nr. 31.009 (FED 1996/801), leidt het verzorgen van radio- en/of televisie-uitzendingen slechts tot ondernemerschap in de zin van de wet, als dit geschiedt met het oog op het verkrijgen van een prijs of een tegenwaarde of ter wille van enig daarmee gemoeid economisch belang. Dat is het geval als de betrokken organisatie bedoelde uitzendingen verzorgt met het oog op een daarvoor te ontvangen vergoeding of als de uitzendingen in een verhouding van wederzijdse afhankelijkheid samenhangen met andere activiteiten welke worden verricht met het oog op een daarvoor te ontvangen vergoeding.

Ingeval de programma’s worden gefinancierd uit vergoedingen voor het uitzenden van reclame-boodschappen of uit opbrengsten van programmasponsoring, of als subsidies of bijdragen worden verkregen welke zijn aan te merken als een vergoeding voor het uitzenden van de programma’s, kan op grond van het vorenstaande worden aangenomen dat het verzorgen van de uitzendingen geschiedt met het oog op het verkrijgen van een prijs of een tegenwaarde of ter wille van enig daarmee gemoeid economisch belang, zodat de omroep-organisatie is aan te merken als ondernemer in de zin van de wet. Hetzelfde is het geval als de programma’s worden gefinancierd uit de opbrengsten van andere activiteiten die worden verricht met het oog op een daarvoor te ontvangen vergoeding en die in een verhouding van wederzijdse afhankelijkheid met de uitzendingen samenhangen. In dit verband moet worden aangenomen dat sprake is van wederzijdse afhankelijkheid tussen de uitzendingen en de andere activiteiten, als hun bestaan aan elkaar verbonden is, hetgeen onder meer tot uitdrukking kan komen als de opzet en de kwaliteit van de programma’s mede van invloed zijn op de opbrengsten die uit de andere activiteiten verkregen worden.

De omstandigheid dat een omroep-organisatie is aan te merken als ondernemer brengt op zichzelf niet mee, dat zij over de door haar ontvangen vergoedingen omzetbelasting verschuldigd is en aanspraak kan maken op aftrek van voorbelasting. Op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel n, van de wet geldt immers een vrijstelling voor de niet-commerciële activiteiten van openbare radio- en televisie-organisaties. Dit brengt mee dat de betrokken organisaties slechts omzetbelasting verschuldigd zijn en slechts aanspraak kunnen maken op aftrek van voorbelasting, voor zover de uitzendingen een commercieel karakter dragen.

Ingeval de programma’s niet op vorenbedoelde wijze worden gefinancierd maar bijvoorbeeld uit subsidies of bijdragen welke niet zijn aan te merken als een vergoeding voor het verzorgen van de uitzendingen of uit opbrengsten van neven-activiteiten die niet in een verhouding van wederzijdse afhankelijkheid met de uitzendingen samenhangen, geschiedt het verzorgen van de uitzendingen niet in het kader van een onderneming, ook niet als de betrokken organisatie voor andere activiteiten is aan te merken als ondernemer in de zin van de wet. Dit brengt mee dat met betrekking tot de goederen en diensten die ten behoeve van de uitzendingen gebezigd worden, geen aanspraak gemaakt kan worden op aftrek van voorbelasting.

Ingevolge artikel 11 van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: de uitvoeringsbeschikking) komt de voorbelasting met betrekking tot goederen en diensten die ten behoeve van de uitzendingen gebezigd worden, niet voor aftrek in aanmerking voor zover de goederen en diensten worden gebezigd voor prestaties als bedoeld in artikel 11 van de wet. Tot evenbedoelde prestaties waarvoor geen aftrek van voorbelasting verkregen kan worden, behoren ingevolge artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel n, van de wet de niet-commerciële activiteiten van de omroep. Hieruit kan naar mijn oordeel worden afgeleid, dat slechts aftrek verkregen kan worden voor zover in het kader van de omroepactiviteiten prestaties worden verricht die zijn onderworpen aan de heffing van omzetbelasting. Veelal gaat het daarbij om het maken van reclame, hetzij in de vorm van reclame-boodschappen, hetzij in de vorm van programma’s waarvoor een sponsorbijdrage wordt verkregen omdat zij de sponsor naamsbekendheid geven of het publiek in contact brengen met diens producten. Voor zover evenwel prestaties worden verricht die op basis van eerdergenoemde wetsbepaling zijn vrijgesteld – zoals het verzorgen van algemene programma’s –, kan geen aanspraak worden gemaakt op aftrek van voorbelasting, ongeacht of tegenover die prestaties een vergoeding ontvangen wordt. Evenmin kan aanspraak op aftrek van voorbelasting worden gemaakt, voor zover de activiteiten plaatsvinden buiten het kader van een onderneming (zie § 2).

Bij lokale omroepen komt het werkelijke gebruik van de gebezigde goederen en diensten in het algemeen niet overeen met de verhouding tussen de vergoedingen voor de commerciële activiteiten enerzijds en de niet-commerciële activiteiten anderzijds. Dit brengt op grond van artikel 11, lid 2, van de uitvoeringsbeschikking mee, dat ten aanzien van de splitsing van de voorbelasting als uitgangspunt genomen dient te worden, dat de voorbelasting aftrekbaar is naar rato van de mate waarin de goederen en diensten feitelijk worden gebruikt voor enerzijds commerciële activiteiten (zoals het maken van reclame) en anderzijds niet-commerciële activiteiten (zoals het verzorgen van algemene programma’s). Ook ten aanzien van de toerekening van de voorbelasting aan activiteiten die plaats vinden buiten het kader van een onderneming, dient te geschieden aan de hand van het werkelijke gebruik.

Aangezien het in het algemeen moeilijk is om de verhouding van het werkelijke gebruik vast te stellen, kan ik mij ermee verenigen – mede in verband met het eerdergenoemde arrest van de Hoge Raad van 25 januari 1995 – dat de splitsing van de totale voorbelasting geschiedt op basis van de mate waarin de omroepactiviteiten worden gefinancierd uit ontvangsten waarover omzetbelasting wordt geheven, waarbij geen onderscheid gemaakt wordt tussen voorbelasting die betrekking heeft op ondernemingsactiviteiten en voorbelasting die betrekking heeft op activiteiten buiten het kader van een onderneming. Ik keur dan ook goed, dat als volgt gehandeld wordt:

• a. De voorbelasting wordt (behoudens andere wettelijke beperkingen) in aftrek gebracht naar rato van de verhouding tussen de opbrengsten ter zake van belaste prestaties en de totale opbrengsten. Daarbij worden niet alleen vergoedingen voor verrichte prestaties, maar ook exploitatie-subsidies en andere bijdragen die niet ter zake van een prestatie worden ontvangen, tot de totale opbrengsten gerekend.

• b. Ingeval de totale opbrengsten onvoldoende zijn om de totale kosten te dekken, wordt het bedrag van de totale opbrengsten in de berekening ad a vervangen door het bedrag van de totale kosten.

In dit verband worden onder kosten verstaan: alle bedragen die ten laste van het netto-resultaat van de omroep-organisatie komen, met inbegrip van kosten die slechts indirect met het oog op de uitzendingen worden gemaakt en eventueel verschuldigde belastingen. De opbrengsten en kosten worden toegerekend aan het jaar waarop zij betrekking hebben. Het ontmoet geen bezwaar dat in verband met deze toerekening wordt uitgegaan van de fiscale winstberekening.

Voorbeeld 1

De kosten van een lokale omroep bedragen in totaal 90.000. De omroep-organisatie ontvangt 60.000 uit reclame-opbrengsten, 30.000 uit een gemeentelijke exploitatie-subsidie en 10.000 uit schenkingen.

De aftrekbare voorbelasting wordt bepaald door de verhouding tussen de reclame-opbrengsten en de totale opbrengsten. Van de voorbelasting is derhalve 60.000/100.000 = 60 % aftrekbaar.

Voorbeeld 2

Als voorbeeld 1, met dien verstande dat de kosten nu in totaal 120.000 bedragen.

Aangezien de totale opbrengsten in dit geval onvoldoende zijn om de totale kosten te dekken, wordt de aftrekbare voorbelasting bepaald door de verhouding tussen de reclame-opbrengsten en de totale kosten. Van de voorbelasting is derhalve 60.000/120.000 = 50 % aftrekbaar.

Bij de toepassing van het vorenstaande worden neven-activiteiten slechts in aanmerking genomen indien en voor zover zij in een verhouding van wederzijdse afhankelijkheid met de uitzendingen samenhangen (zie § 2). De splitsing is in dat geval ook van toepassing op de voorbelasting die aan de neven-activiteiten is toe te rekenen. Ingeval neven-activiteiten worden verricht die niet op evenbedoelde wijze met de uitzendingen samenhangen, dienen de daaruit voortvloeiende kosten en opbrengsten bij bovenvermelde berekeningen buiten aanmerking te blijven en dient de aftrekbaarheid van de aan die activiteiten toerekenbare voorbelasting op zichzelf beoordeeld te worden.

Het vorenstaande kan ook worden toegepast door regionale omroepen. Daarbij dienen de ontvangsten uit de omroepbijdragen tot de (onbelaste) opbrengsten uit de omroepactiviteiten gerekend te worden.

Dit besluit treedt heden in werking.