Heffing van omzetbelasting bij huurgaranties

In geval van de ontwikkeling van een onroerende zaak door een projectontwikkelaar met het oog op de levering daarvan aan een belegger, kan zich de situatie voordoen dat in de overeenkomst wordt opgenomen dat de onroerende zaak in verhuurde staat, met een bepaald rendement, zal worden geleverd. Indien op de datum van de levering niet de hele onroerende zaak is verhuurd, is de projectontwikkelaar, op grond van de overeenkomst, gehouden een vergoeding aan de belegger te betalen in verband met de gemiste huuropbrengst.

De bedragen die een projectontwikkelaar betaalt ingevolge een dergelijke huurgarantie, kunnen naar mijn oordeel worden aangemerkt als een vermindering van de vergoeding in de zin van artikel 29, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna de Wet). De projectontwikkelaar dient terzake credit-nota’s uit te reiken. Ik acht in dit verband van belang dat de huurgarantie deel uitmaakt van de overeenkomst tot levering van de onroerende zaak en haar grondslag vindt in de verplichting de onroerende zaak in verhuurde staat te leveren. De betaalde bedragen hebben, naar mijn oordeel, direct betrekking op de overeengekomen prijs. Ik verwijs in dit verband naar het arrest van de Hoge Raad van 2 oktober 1991, nr. 27.084, VN 1991, 3106, punt 17, inzake een garantieprijsregeling voor gemeste varkens. Voor wat betreft de wijze waarop een eventuele teruggaaf kan worden gerealiseerd, verwijs ik naar het Besluit van 9 mei 1980, nr. 580-6983, boekwerk Omzetbelasting 1968 Besluiten, onderdeel 2.00.48. De afnemer dient de alsdan ten onrechte in aftrek gebrachte belasting op de voet van artikel 14 van de Wet af te dragen. Volledigheidshalve zij nog opgemerkt dat ingeval reeds op het moment van het verrichten van de levering korting wordt verleend in verband met een huurgarantieregeling, dit bedrag aan korting op de factuur in mindering dient te worden gebracht en dat toepassing van artikel 29 niet aan de orde is, omdat de korting geen deel uitmaakt van de vergoeding.

In de praktijk is gebleken dat met name Duitse beleggers dergelijke huurgaranties de vorm willen geven van huurovereenkomsten. Voor de op het moment van de levering van de onroerende zaak niet verhuurde ruimten treedt alsdan een aanvullende huurovereenkomst in werking waarbij de projectontwikkelaar als huurder optreedt, zonder dat de projectontwikkelaar de desbetreffende ruimten daadwerkelijk in gebruik neemt. Uit de praktijk blijkt dat een dergelijke aanvullende huurovereenkomst een looptijd van verschillende jaren kan hebben.

Gelet op artikel 11, lid 1, onderdeel b, ten 5°, van de Wet, geldt als voorwaarde om te kiezen voor de uitzondering op de vrijstelling voor de verhuur van onroerende zaken dat de afnemer de onroerende zaak gebruikt voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht (ten minste 90%) op aftrek van belasting bestaat. Ingeval de onroerende zaak niet in gebruik is genomen vóór het einde van het boekjaar waarin de huurder onroerende zaak met toepassing van de optieregeling is gaan huren, is, gelet op artikel 6a, lid 6, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968, niet voldaan aan de voorwaarde dat de afnemer de onroerende zaak gebruikt voor doeleinden waarvoor ten minste 90% recht op aftrek bestaat. Ingeval de onroerende zaak in het daarop volgende boekjaar evenmin in gebruik wordt genomen, biedt de goedkeuring getroffen in het Besluit van 11 februari 1999, nr. VB 98/339, Mededeling 58, evenmin een oplossing en kunnen partijen voor dergelijke aanvullende huurovereenkomsten dus niet kiezen voor de uitzondering op de vrijstelling voor de verhuur van onroerende zaken.

In aanmerking nemend dat de aanvullende huurovereenkomst deel uitmaakt van de overeenkomst met betrekking tot de levering van de onroerende zaak en zijn grondslag vindt, gelijk hiervoor is opgemerkt met betrekking tot huurgaranties, in de verplichting de onroerende zaak in verhuurde staat op te leveren, ontmoet het bij mij geen bezwaar dat de bedragen die de projectontwikkelaar betaalt uit hoofde van een dergelijke huurovereenkomst eveneens worden aangemerkt als een vermindering van de vergoeding in de zin van artikel 29, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet. Gelijk hiervoor onder 2. is opgemerkt, geldt als voorwaarde voor deze goedkeuring dat ter zake van de verminderingen credit-nota’s worden uitgereikt en dat de afnemer de reeds in aftrek gebrachte belasting op de voet van artikel 14 van de Wet afdraagt. Ook hier verwijs ik voor wat betreft de wijze waarop een eventuele teruggaaf kan worden gerealiseerd naar het Besluit van 9 mei 1980, nr. 580-6983, boekwerk Omzetbelasting 1968 Besluiten, onderdeel 2.00.48.

In geval van deze goedkeuring gebruik wordt gemaakt, geldt dat het verhuren als hiervoor omschreven, in het kader van een huurgarantie, van (een gedeelte van) de onroerende zaak niet meebrengt dat (een gedeelte van) de onroerende zaak is gebezigd in de zin van artikel 15, lid 4, van de Wet; evenmin heeft het verhuren op grond van dergelijke overeenkomsten gevolgen voor het tijdstip van eerste ingebruikneming in de zin van artikel 11, lid 1, onderdeel a, ten 1°, van de Wet.