Uitstel van betaling en verrekening van voorheffingen bij belastingaanslagen op grond [...] 1964 waarin te conserveren inkomen is begrepen

In artikel 25, zesde lid, van de Invorderingswet 1990 (zoals dat luidde tot 1 januari 2001) is bepaald dat de ontvanger onder voorwaarden uitstel van betaling verleent voor belastingaanslagen waarin naast de inkomstenbelasting die is verschuldigd over het ‘gewone’ inkomen ook inkomstenbelasting is begrepen ter zake van (fictieve) aanmerkelijkbelangwinst als gevolg van emigratie. Deze belasting-aanslagen waarvan een deel van de verschuldigde belasting betrekking heeft op te conserveren inkomen, worden ook wel aangeduid als ‘conserverende aanslagen’. Het maximale bedrag waarvoor uitstel van betaling kan worden verleend, kan nooit meer bedragen dan het bedrag van de belastingaanslag ter zake waarvan (op grond van artikel 25, zesde lid, van de Invorderingswet 1990) om uitstel van betaling wordt gevraagd. Daarbij is niet relevant hoe het bedrag van deze aanslag is beïnvloed door bijvoorbeeld verrekening van voorheffingen of een reeds betaalde voorlopige aanslag.

Bij het vaststellen van een definitieve aanslag kan zich echter de situatie voordoen dat teveel betaalde voorheffingen of reeds betaalde voorlopige aanslagen worden verrekend met de belasting die is verschuldigd over het te conserveren deel van het inkomen. Deze verrekening kan er dan toe leiden dat belasting – die slechts ingevorderd zou worden indien zich een handeling heeft voorgedaan op grond waarvan ook de belasting met betrekking tot het geconserveerde deel van het inkomen moet worden voldaan – voor een deel toch wordt voldaan zonder dat van die realisatie sprake is.

In het Infobulletin 2001/740 is een uitspraak van het Hof Amsterdam (uitspraak van 25 juli 2001, nr. 00/03383) gepubliceerd met betrekking tot een casus waarin een belastingschuldige verzocht om uitstel van betaling voor de over het te conserveren inkomen verschuldigde belasting. Aangezien dit belastingbedrag hoger was dan de op de definitieve aanslag te betalen belasting kon de ontvanger slechts uitstel van betaling verlenen tot het bedrag van de definitieve aanslag. Samengevat oordeelde het hof dat onder omstandigheden zich het geval kan voordoen dat belasting (in het beoordeelde geval betrof het dividendbelasting) die betrekking heeft op ‘overig inkomen’ in feite wordt verrekend met belasting over ‘te conserveren inkomen’. Ook is volgens het Hof uit de wetsgeschiedenis niet gebleken dat de wetgever zich van deze problematiek bewust is geweest, laat staan dat de wetgever de desbetreffende verrekening als juist zou hebben aanvaard. Vervolgens oordeelt het Hof dat artikel 25, zesde lid, van de Invorderingswet 1990 zo dient te worden opgevat dat het daarin genoemde uitstel wordt verleend voor het belastingbedrag dat ziet op het ‘te conserveren inkomen’.

In het onderschrift bij de uitspraak van het Hof Amsterdam (opgenomen in Infobulletin 2002/33) is onder meer vermeld dat tegen de uitspraak geen beroep in cassatie zal worden ingesteld. In vergelijkbare gevallen (zie punt 1 hiervoor) verleent de Belastingdienst op verzoek van de belastingschuldige uitstel van betaling voor de belasting die verschuldigd is over het te conserveren deel van het inkomen. Indien sprake is van verrekening van voorheffingen met belasting over te conserveren inkomen wordt de voorheffing voor zover van toepassing gerestitueerd. In aansluiting op voormeld standpunt merk ik op dat het vorenstaande eveneens van toepassing is wanneer sprake is van een reeds betaalde voorlopige aanslag waarin een belastingbedrag is begrepen dat betrekking heeft op het te conserveren deel van het inkomen. Indien een dergelijk verzoek om uitstel van betaling er toe leidt dat een deel van de reeds betaalde voorlopige aanslag moet worden gerestitueerd, vindt uitbetaling aan de belastingschuldige alleen dan plaats indien de belastingschuldige schriftelijk verklaart dat de voorlopige belastingaanslag ten belope van het teruggegeven bedrag weer openstaat.

Conform het beleid inzake ambtshalve verminderingen wordt op beschikkingen die op 25 juli 2001 (datum uitspraak Gerechtshof Amsterdam) onherroepelijk vaststaan niet teruggekomen. Het betreft in casu beschikkingen waarbij een verzoek om restitutie van verrekende voorheffingen dan wel een verzoek om uitstel van betaling voor de voorlopige aanslag als bedoeld in punt 3 hiervoor is afgewezen.

Als wordt besloten tot (gedeeltelijke) restitutie van de reeds betaalde voorlopige aanslag, wordt over het te restitueren bedrag rente vergoed. De te vergoeden rente wordt berekend op basis van het percentage invorderingsrente zoals dat luidt op het tijdstip waarop de restitutie plaatsvindt. Het tijdvak waarover de rente wordt vergoed vangt aan op de dag na de laatste vervaldag van de (voorlopige) aanslag en eindigt op de dag van de dagtekening van de kennisgeving waarbij het gevraagde uitstel (alsnog) wordt verleend.

Hetgeen hiervoor is uiteengezet is niet van toepassing op verrekenbare verliezen. Ten aanzien van verrekenbare verliezen heeft het Hof opgemerkt dat bij de behandeling van het wetsvoorstel Brede Herwaardering I naar aanleiding van een desbetreffende vraag van de Raad van State de hiervoor geschetste problematiek voor zover die betrekking heeft op verrekenbare verliezen uitdrukkelijk onder ogen is gezien. Daarbij is aanvaard dat compensabele verliezen ook bij aanwezigheid van ‘te conserveren inkomen’ kunnen leiden tot een nihil-aanslag zodat alsdan geen uitstel van betaling mogelijk is. Overigens heeft belanghebbende tegen deze beslissing van het hof beroep in cassatie ingesteld.