Invorderingswet 1990; bedrijfsopvolging

A houdt sinds 1990 alle aandelen in BV A. In BV A wordt een materiële onderneming gedreven. In februari 2001 wordt, met toepassing van artikel 14c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de vennootschap ontbonden en wordt de onderneming aansluitend door A voor zijn rekening voortgezet. In december 2001 schenkt A, op dat moment zestig jaar oud, zijn onderneming aan B. Voldoet A aan de bezitstermijn van artikel 26, zevende lid, van de Invorderingswet, zodat de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing is op deze schenking?

Ja. Als de bezitstermijn bij de schenker van zowel de aanmerkelijk belangaandelen als de voor eigen rekening gedreven onderneming samen minimaal vijf jaar bedraagt, wordt goedgekeurd dat op de schenking van de onderneming de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet van toepassing is. Ook het spiegelbeeld van bovengeschetste casus kan zich voordoen: binnen de bezitstermijn van vijf jaar wordt aanvankelijk een onderneming voor rekening van de schenker gedreven. Vervolgens wordt deze onderneming tegen uitreiking van aandelen in een BV ingebracht, waarbij de aandelen bij de schenker tot een aanmerkelijk belang behoren. Ook in dit geval is de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing.

Artikel 26, zevende lid, onderdeel b, van de Invorderingswet eist dat bij schenking van aandelen deze tenminste vijf jaren bij de schenker tot een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 hebben behoord. Telt voor deze eis de periode mee gedurende welke een lichaam, waarin het aanmerkelijk belang wordt gehouden, geen materiële onderneming heeft gedreven?

Nee. Artikel 26, zevende lid, onderdeel b, van de Invorderingswet verwijst naar het vierde lid, onderdeel b, van dat artikel. Daar is geregeld dat de bedrijfsopvolgingsregeling alleen ziet op de verkrijging van aandelen in een lichaam waarin een materiële onderneming wordt gedreven. De vijfjaarseis heeft ten doel alleen reële bedrijfsopvolgingen te faciliëren. Het onderwerp van schenking moet dan ook een onderneming zijn die de schenker, al dan niet in de vorm van een rechtspersoon, tenminste vijf jaren heeft gedreven.

Natuurlijk persoon A houdt alle aandelen in de besloten vennootschappen B en C. De enige bezitting van BV C bestaat uit een bedrijfspand dat BV C verhuurt aan BV B. BV B oefent in dat bedrijfspand een onderneming uit. A schenkt de aandelen van beide vennootschappen aan natuurlijk persoon D. Heeft de bedrijfsopvolgingsregeling ook betrekking op de schenking van de aandelen in BV C?

Nee. BV C oefent geen onderneming uit maar is een beleggingslichaam. Gelet op de artikelen 25, elfde lid, onderdeel b, en 26, vierde lid, onderdeel b, van de Invorderingswet is de bedrijfsopvolgingsregeling niet van toepassing op de verkrijging van aandelen in een beleggingsmaatschappij.

In de praktijk komt het voor dat een onderneming wordt overgedragen tegen betaling van een koopsom en dat deze koopsom uit vrijgevigheid geheel of gedeeltelijk wordt kwijtgescholden. Is in een dergelijke situatie de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet van toepassing?

Tijdens de parlementaire behandeling van de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet is een tegemoetkoming in de uitvoeringssfeer toegezegd voor die gevallen waarin formeel geen sprake is van een schenking van ondernemingsvermogen maar materieel wel. Deze tegemoetkoming houdt in dat die gevallen waarin de onverbrekelijkheid tussen de overdracht van de onderneming (of aanmerkelijk belangaandelen) en de kwijtschelding van de koopsom kan worden aangetoond, materieel gelijk kunnen worden gesteld met een schenking van ondernemingsvermogen (of aanmerkelijk belangaandelen). Zoals uit de parlementaire behandeling kan worden afgeleid, geldt de vorengenoemde tegemoetkoming niet indien geen ‘nauwe relatie’ tussen verkoop van het ondernemingsvermogen (of aanmerkelijk belangaandelen) en kwijtschelding van de koopsom bestaat.

Van een ‘nauwe relatie’ is bijvoorbeeld sprake als bij één notariële akte zowel de overdracht van de onderneming als de kwijtschelding van de koopsom wordt geregeld.

Als de kwijtschelding van de koopsom dus plaatsvindt na verloop van tijd is de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet niet van toepassing.

Een onderneming wordt, zonder de grond waarop deze onderneming wordt uitgeoefend, aan de voortzetter in eigendom overgedragen. De grond wordt aan de voortzetter verpacht. De bedrijfsopvolgingsregeling is van toepassing op het overgedragen ondernemingsvermogen. Enkele jaren later draagt de verpachter de grond waarop de onderneming wordt uitgeoefend alsnog over aan de voortzetter. Is op de overdracht van de verpachte grond de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet van toepassing?

Nee, de bedrijfsopvolgingsregeling is niet van toepassing op de latere levering van de grond. De bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet 1990 voorziet in uitstel van betaling respectievelijk voorwaardelijke kwijtschelding van het recht dat kan worden toegerekend aan de verkrijging van het vermogen van een onderneming. Als gevolg van de in de bedrijfsopvolgingsregeling opgenomen voorwaarden kan de regeling niet worden toegepast ten aanzien van het verschuldigde recht dat betrekking heeft op de waarde van de grond die door de eigenaar op een later tijdstip aan de pachter in eigendom wordt overgedragen. Ter zake van de grond wordt immers niet voldaan aan de voorwaarde dat het vermogen van een onderneming moet worden overgedragen. De eigenaar van de verpachte grond draagt weliswaar aan degene die de onderneming heeft voortgezet een activum over maar dat activum (i.c. de grond) behoort op het moment van de overdracht niet meer tot het vermogen van een onderneming. De bedrijfsopvolgingsregeling is dus niet van toepassing op de latere levering van de grond.

Kwalificeert een legaat van ondernemingsvermogen tegen inbreng van de waarde voor de bedrijfsopvolgingsregeling?

Ja. De bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet ziet op de waarde van het in de verkrijging begrepen ondernemingsvermogen. Deze regeling gaat derhalve uit van de waarde van het verkregen ondernemingsvermogen. Als er wordt verkregen tegen een tegenprestatie of onder een last, dan worden ingevolge artikel 26, zesde lid, laatste volzin, van de Invorderingswet de faciliteiten van artikel 26, vijfde lid, toegepast op de waarde van de onderneming zonder daarop de tegenprestatie of last in mindering te brengen.

Een vader is vennoot in een vennootschap onder firma met zijn zoon. Het firmacontract kent de bepaling dat wanneer vader de hoedanigheid van vennoot opgeeft of verliest, diens aandeel aan zijn zoon verblijft, die daarvoor de helft van de boekwaarde moet vergoeden. In zijn testament heeft vader bepaald dat zijn zoon en zijn echtgenote voor gelijke delen erven. Hoe wordt de bedrijfsopvolgingsregeling toegepast indien vader bij leven de firma verlaat, dan wel indien de firma eindigt door overlijden van vader?

Bij leven

Het firmacontract bevat een voorwaardelijke schenking. Als vader uittreedt op het moment dat de vennootschap onder firma met de zoon nog bestaat, wordt de voorwaarde vervuld. Er is sprake van een gift (voorheen een materiële bevoordeling) waarop de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing is. Op grond van artikel 26, zesde lid, van de Invorderingswet worden de faciliteiten van artikel 26, vijfde lid, toegepast op de waarde van het verkregen ondernemingsvermogen zonder dat daarop de tegenprestatie in mindering te brengen. Zie ook het antwoord op vraag B4.

Bii overlijden

Indien de firma wordt ontbonden door het overlijden van vader is op grond van artikel 11 Successiewet 1956 sprake van een fictieve erfrechtelijke verkrijging door de zoon. De bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet vindt onder de gebruikelijke voorwaarden toepassing.

A en B zijn in gemeenschap van goederen getrouwd. Ze hebben twee kinderen. A is vennoot in een personenvennootschap welke een onderneming drijft. B overlijdt zonder testament te hebben gemaakt. Op grond van het civiele recht behoort tot de nalatenschap van B een vordering op A ter grootte van de helft van de waarde van het ondernemingsvermogen. Is op de verkrijging door A van de vordering de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet van toepassing?

Ja, ondanks dat A geen ondernemingsvermogen verkrijgt en ook niet verkrijgt van een ondernemer. De verkregen vordering hangt zo nauw samen met het ondernemingsvermogen dat wordt goedgekeurd dat de bedrijfsopvolgingsregeling hier van toepassing is. Indien de kinderen ter zake een onderbedelingsvordering op A krijgen, kan daarop de uitstelregeling van artikel 25, elfde lid, onderdeel c, van de Invorderingswet worden toegepast.

A en B zijn in gemeenschap van goederen getrouwd. Zij hebben twee kinderen. A is enig aandeelhouder van de besloten vennootschap Y, welke een onderneming drijft. B overlijdt zonder een testament te hebben gemaakt. Op grond van het civiele recht behoren de aandelen tot de huwelijksgoederengemeenschap. Tot de nalatenschap van B behoort daarom de onverdeelde helft van de aandelen. Is op de verkrijging van de vordering door A de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet van toepassing?

Ja. In dit geval zijn beide echtelieden aanmerkelijk belanghouder voor de Wet inkomstenbelasting 2001. Er wordt daarom voldaan aan het vereiste genoemd in de artikelen 25, elfde lid, onderdeel b en 26, vierde lid, onderdeel b, van de Invorderingswet. Indien de kinderen ter zake een onderbedelingsvordering op A krijgen, kan daarop de uitstelregeling van artikel 25, elfde lid, onderdeel c, van de Invorderingswet worden toegepast.

A en B zijn buiten gemeenschap van goederen getrouwd. Zij hebben samen één kind C. Bij huwelijkse voorwaarden zijn de echtelieden een finaal verrekenbeding overeengekomen. Dit finaal verrekenbeding houdt in dat bij overlijden van één van de echtgenoten, er wordt afgerekend alsof zij in gemeenschap van goederen waren gehuwd. A’s enige bezit is een pakket aanmerkelijk belang aandelen, B heeft geen vermogen. B overlijdt zonder testament te hebben gemaakt. Als gevolg van het overlijden van B wordt de waarde van de aandelen verrekend, waardoor tot de nalatenschap van B een vordering behoort ter grootte van de helft van de waarde van de aandelen. Deze vordering vererft op de aanmerkelijkbelanghouder A, kind C verkrijgt een vordering op A. Is op de verkrijging van de vordering de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet van toepassing?

Ja, voor de vordering die vererft naar A. Ondanks dat in dit geval geen ondernemingsvermogen wordt verkregen, wordt goedgekeurd dat in verband met de nauwe samenhang tussen de aandelen en de vordering de faciliteiten wel van toepassing zijn. Kind C kan ter zake van zijn onderbedelingsvordering een beroep doen op de uitstelfaciliteit van artikel 25, elfde lid, onderdeel c, van de Invorderingswet.

Op 12 december 1999 heeft A door middel van schenking zijn landbouwbedrijf aan B overgedragen. Op deze overdracht was de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing. B moet de onderneming dan gedurende een periode van tien jaar voortzetten. Op 1 juli 2004 moet B door overheidsingrijpen zijn onderneming staken. Hij heeft wel het voornemen om op een andere plaats weer opnieuw te beginnen met een landbouwbedrijf. Wat zijn de gevolgen voor de bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet?

Aangezien B zijn onderneming door overheidsingrijpen dient te staken, blijft op verzoek van B de faciliteit in stand indien de waarde van het vermogen van de gestaakte onderneming met toepassing van artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting 2001 binnen de in dat artikel bedoelde periode wordt geherinvesteerd in een nieuwe onderneming.

In artikel 25, vierde lid, van de Invorderingswet is geregeld dat uitstel van betaling kan worden verleend voor de conserverende aanslag inkomstenbelasting die in verband met het van toepassing zijn van artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting 2001 is opgelegd. Wordt door de ontvanger het uitstel van artikel 25, vierde lid, van de Invorderingswet beëindigd op grond van één van de redenen genoemd in de tweede volzin van dat artikel, dan wordt de uitstelfaciliteit respectievelijk de voorwaardelijke kwijtschelding ook beëindigd c.q. ingetrokken.

In 2000 heeft A door middel van een schenking zijn aanmerkelijk belangaandelen in BV A aan B overgedragen. De bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet was op deze overdracht van toepassing en aan B is uitstel respectievelijk voorwaardelijke kwijtschelding verleend. B wenst in 2004 de vennootschap te ontbinden en, met toepassing van artikel 14c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de onderneming aansluitend voor zijn rekening voort te zetten. Wat zijn de gevolgen voor de door B genoten faciliteiten?

Goedgekeurd wordt dat het aan B verleende uitstel respectievelijk de voorwaardelijke kwijtschelding niet wordt beëindigd c.q. ingetrokken en dat de onderneming geacht wordt nog steeds te zijn voortgezet. Indien B aan de overige voorwaarden van de bedrijfsopvolgingsregeling blijft voldoen, eindigt het verleende uitstel in 2010. In dat jaar wordt ook de voorwaardelijke kwijtschelding in een definitieve kwijtschelding omgezet.

Het spiegelbeeld van bovengeschetste casus is geregeld in de artikelen 6, achtste lid, en 6a, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling.

Wat zijn de gevolgen als de bedrijfsopvolger binnen vijf c.q. tien jaar na de verkrijging van de onderneming respectievelijk de aandelen, dus binnen de voortzettingsperiode, overlijdt?

Bedrijfsopvolger was ondernemer (niet ab-houder)

In de artikelen 6, zevende lid, onderdeel a, en 6a, vierde lid, onderdeel a, van de Uitvoeringsregeling is geregeld dat deze gebeurtenis niet leidt tot beëindiging van het verleende uitstel of vermindering van het bedrag waarvoor voorwaardelijke kwijtschelding is verleend.

Het aan de ondernemer-bedrijfsopvolger verleende uitstel respectievelijk voorwaardelijke kwijtschelding wordt gecontinueerd en gaat onder voorwaarden over op zijn erfgenamen. De erfgenamen krijgen dus het recht op de faciliteiten, onder de verplichting de resterende duur van de voortzettingstermijn die bij het overlijden van de ondernemer-bedrijfsopvolger nog liep, vol te maken. Het is voldoende dat één van de erfgenamen de onderneming gedurende die tijd voortzet. Indien de erfgenamen de onderneming niet voortzetten, wordt het uitstel respectievelijk de voorwaardelijke kwijtschelding beëindigd respectievelijk ingetrokken.

Daarnaast kan een voortzettende erfgenaam ter zake van zijn erfrechtelijke verkrijging van ondernemingsvermogen ook uit eigen hoofde een beroep doen op de bedrijfsopvolgingsregeling. Hiervoor gaat een nieuwe termijn van vijf jaar lopen.

Bedrijfsopvolger was aandeelhouder (ab-houder)

Bij overlijden van de aandeelhouder is sprake van een fictieve vervreemding. Echter, deze vervreemding wordt op grond van de artikelen 6, zevende lid, onderdeel b, en 6a, vierde lid, onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling juncto artikel 25, tiende lid, van de Invorderingswet niet aangemerkt als een vervreemding die leidt tot beëindiging van het verleende uitstel of vermindering van het bedrag waarvoor voorwaardelijke kwijtschelding is verleend.

Het aan de aanmerkelijk belanghouder-bedrijfsopvolger verleende uitstel respectievelijk voorwaardelijke kwijtschelding wordt gecontinueerd en gaat over op zijn erfgenamen. De erfgenamen krijgen dus onder voorwaarden het recht op de faciliteiten, onder de verplichting de resterende duur van de voortzettingstermijn die bij het overlijden van de aanmerkelijk belanghouder-bedrijfsopvolger nog liep, vol te maken. Het is voldoende dat één van de erfgenamen aanmerkelijk belanghouder wordt en de termijn volmaakt. Indien de erfgenamen de aandelen binnen de nog resterende termijn vervreemden, wordt het uitstel respectievelijk de voorwaardelijke kwijtschelding beëindigd respectievelijk ingetrokken.

Daarnaast kan een erfgenaam die aandelen erft ter zake van die verkrijging ook in die hoedanigheid een beroep op de bedrijfsopvolgingsregeling doen. Hiervoor gaat een nieuwe termijn van vijf jaar lopen.

BV X heeft 50 geplaatste aandelen. A heeft de aandelen 1 tot en met 25 en B heeft de aandelen 26 tot en met 50. A schenkt zijn aandelen aan B. De bedrijfsopvolgingsregeling van de Invorderingswet is van toepassing. Twee jaar later verkoopt B de aandelen 32 tot en met 39 aan C. Wordt het uitstel c.q. de voorwaardelijke kwijtschelding als gevolg van deze vervreemding herzien?

Nee. De artikelen 6, zevende lid, onderdeel b en 6a, vierde lid, onderdeel b, van de Uitvoeringsregeling bepalen dat ter zake van een verkrijging als bedoeld in artikel 25, elfde lid, onderdeel b, respectievelijk 26, vierde lid, onderdeel b, van de Invorderingswet de tot die verkrijging behorende aandelen niet mogen worden vervreemd op straffe van beëindiging van het verleende uitstel c.q. intrekking van de voorwaardelijke kwijtschelding. Daaronder vallen niet de aandelen van B waarop de bedrijfsopvolgingsregeling geen betrekking heeft.

A heeft in 2000 zijn onderneming aan B overgedragen. Op deze overdracht is de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing en B dient de onderneming dan ook gedurende een periode van tien jaren voort te zetten. In 2004 wil B zijn onderneming inbrengen in een vennootschap onder firma. Wat zijn de gevolgen voor de bedrijfsopvolgingsregeling?

De inbreng van een onderneming in een maatschap of een vennootschap onder firma heeft tot gevolg dat de onderneming gedeeltelijk wordt gestaakt. In principe eindigt de genoten faciliteit in het kader van de bedrijfsopvolgingsregeling dan ook voor het gestaakte gedeelte.

Bij een gedeeltelijke staking van de onderneming dient er te worden afgerekend over de winst die met of bij de staking is behaald. Er zijn mogelijkheden om die afrekening vooralsnog te voorkomen, bijvoorbeeld door de stille reserves die zijn begrepen in de activa en passiva op het moment van inbreng voor te behouden. In die situaties, waarbij dit voorbehoud wordt gemaakt, eindigt de genoten faciliteit in het kader van de bedrijfsopvolgingsregeling niet. Zie ook het antwoord op vraag E onder b.