Omzetbelasting, motorrijtuigenbelasting en belasting van personenauto’s en motorrijwielen, [...] Steen arrest Hof van Justitie EG, zaak C-355/06

Op 26 april 2002 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat een directeur-grootaandeelhouder ondernemer is voor de werkzaamheden die hij tegen vergoeding verricht jegens de vennootschap waarvan hij meer dan de helft van de aandelen bezit (nr. 35.775, V-N 2002/23.21). Op dit arrest is een aantal beleidsbesluiten gebaseerd. In het besluit van 24 juli 2002, nr. DGB2002/3677M, worden de gevolgen van het arrest uiteengezet en in het besluit van 17 oktober 2002, nr. DGB 2002/5754M, is een aantal vragen beantwoord. In het besluit van 22 januari 2004, nr. CPP2003/2801M, is ingegaan op de heffing van omzetbelasting met betrekking tot het privé-gebruik auto door een directeur grootaandeelhouder. Het Hof van Justitie EG heeft op 18 oktober 2007 (nr. C-355/06, Van der Steen, V-N 2007/48.19) een prejudiciële vraag over de btw-positie van de directeur-grootaandeelhouder beantwoord van het Gerechtshof te Amsterdam (uitspraak van 28 augustus 2006, nr. 04/3813, V-N 2006/45.13). Het antwoord van het Hof van Justitie luidt dat een natuurlijk persoon die in naam en voor rekening van een belastingplichtige vennootschap alle werkzaamheden van deze laatste verricht ter uitvoering van een arbeidsovereenkomst die hem aan die vennootschap bindt en waarvan hij overigens enig aandeelhouder, bestuurder en personeelslid is, zelf geen belastingplichtige is. In dit besluit wordt vooral ingegaan op de belangrijkste gevolgen van dit arrest.

Uit vaste rechtspraak volgt dat het Van der Steen arrest terugwerkende kracht heeft (zie bijvoorbeeld HvJ EG, 30 maart 2006, zaak C-184/04). Aan de andere kant volgt uit het vertrouwensbeginsel/rechtszekerheidbeginsel dat de Belastingdienst de eerder erkende ondernemerstatus van belastingplichtige (behoudens gevallen van misbruik en fraude) niet met terugwerkende kracht aan een persoon kan ontnemen (HvJ, 27 september 2007, Teleos, zaak C-409/04, rechtsoverweging 50, en HvJ 29 februari 1996, Inzo, C-110/94, rechtsoverweging 21 en HvJ, 8 juni 2000, Breitsohl, C-400/98). Mede gelet op HR 26 april 2002, nr. 35.775, en de kracht van gewijsde (HR 21 maart 2001, NJB 2001, p. 779, nr. 21), ben ik van mening dat de terugwerkende kracht geen effect sorteert in de periode tussen 26 april 2002 (datum arrest HR) en 18 oktober 2007 (datum arrest HvJ). In die periode is een DGA ondernemer voor zijn betaalde werkzaamheden aan de vennootschap als hij als zodanig heeft gehandeld.

In dit onderdeel beschrijf ik gevolgen van het einde van het ondernemerschap van de DGA in 2007 voor de situaties dat uit het Van der Steen arrest volgt dat de DGA geen ondernemer is. Daarbij is het mogelijk dat:

• a. de DGA tot 18 oktober 2007 zelfstandig ondernemer was en als zodanig is opgenomen in de administratie van de Belastingdienst;

• b. de DGA tot 18 oktober 2007 ondernemer was en als onderdeel is opgenomen van een fiscale eenheid omzetbelasting bestaande uit de DGA en één vennootschap waarvoor een beschikking is afgegeven door de Belastingdienst;

• c. de DGA tot 18 oktober ondernemer was en op grond van het beleidsbesluit van 24 juli 2002, nr. DGB2002/3677M, mocht handelen als ware hij onderdeel van een fiscale eenheid omzetbelasting die bestond uit de DGA en één vennootschap;

• d. de DGA tot 18 oktober 2007 ondernemer was en als onderdeel is opgenomen van een fiscale eenheid omzetbelasting bestaande uit de DGA en meerdere vennootschappen waarvoor een beschikking is afgegeven door de Belastingdienst;

• e. de DGA tot 18 oktober 2007 ondernemer was en op grond van het beleidsbesluit van 24 juli 2002, nr. DGB2002/3677M, mocht handelen als ware hij onderdeel van een fiscale eenheid omzetbelasting bestaande uit meerdere vennootschappen en de DGA.

Gelet op de bijzondere situatie die door het arrest wordt opgeroepen, hoeft de DGA voor de toepassing van artikel 43, eerste lid, van de Invorderingswet 1990, de inspecteur niet schriftelijk in kennis te stellen van die ontbinding of wijziging als de Belastingdienst eerder een beschikking voor die fiscale eenheid heeft afgegeven.

Als de DGA als gevolg van het arrest van het Hof van Justitie van 18 oktober 2007, nr. C-355/06, vanaf de datum van dat arrest geen ondernemer meer is en bij de Belastingdienst is opgenomen als zelfstandige ondernemer of als onderdeel van een fiscale eenheid, moet deze registratie worden beëindigd.

Op basis van informatie die zich in de geautomatiseerde systemen van de Belastingdienst bevindt, zal de Belastingdienst de nodige aanpassingen in haar administratie doorvoeren nadat betrokken belastingplichtigen om nadere informatie is gevraagd over hun situatie. Dit zal gebeuren door middel van vragenbrieven. In gevallen waarin DGA’s in het eerste kwartaal van 2008 onverhoopt geen vragenbrief ontvangen, moet de betreffende DGA de Belastingdienst zelf op de hoogte stellen van de gewijzigde situatie als hij niet langer aangemerkt kan worden als btw-ondernemer. Uiteraard bestaat er geen enkel bezwaar tegen als DGA’s de Belastingdienst op eigen initiatief informeren over de wijzigingen die het gevolg zijn van het Van der Steen arrest. In verband met het grote aantal wijzigingen dat moet worden verwerkt, zal de aanpassing van de registraties van DGA’s en fiscale eenheden in de administratie van de Belastingdienst (bijvoorbeeld bij wijzigingen van fiscale eenheden) tijd vergen. De Belastingdienst streeft er naar de wijzigingen zo spoedig mogelijk te verwerken. Met die verwerking zal, gelet op de omvang van de te verwerken mutaties, echter nog geruime tijd zijn gemoeid. Zolang de Belastingdienst de desbetreffende wijzigingen nog niet heeft verwerkt keur ik goed dat in de gevallen waarin de DGA deel uitmaakte van een fiscale eenheid die van rechtswege is ontbonden op 18 oktober 2007, de vennootschap aan haar fiscale verplichtingen mag voldoen via de aangifte van de fiscale eenheid.

Een DGA kan in aanmerking komen voor de ondernemersregeling voor een bestelauto waarvan het kenteken op zijn naam was gesteld. De regeling houdt in dat er een vrijstelling voor de BPM geldt (tot 1 januari 2007 een recht op teruggaaf van BPM) en het lage bestelautotarief voor de motorrijtuigenbelasting. Voorwaarde voor toepassing van de ondernemersregeling is dat de bestelauto op naam staat van een ondernemer als bedoeld in artikel 7 van de Wet.

Indien een DGA als gevolg van het Van der Steen arrest geen btw-ondernemer meer is en een bestelauto op zijn naam heeft staan waarvoor de ondernemersregeling is toegepast vóór 18 oktober 2007, dan kan het kenteken van deze bestelauto op naam worden gesteld van de vennootschap waarvan hij meer dan de helft van de aandelen bezit (indien deze vennootschap een btw-ondernemer is) of op naam van een andere btw-ondernemer. Als deze wijziging van de tenaamstelling plaatsvindt, dan keur ik goed dat deze wijziging wordt aangemerkt als de wijziging bedoeld in artikel 13a, vierde lid, van de Wet BPM, op voorwaarde dat aan de eisen van deze bepaling wordt voldaan. Dit betekent dat de DGA in die situatie geen rest-BPM hoeft te betalen. Goedgekeurd wordt ook dat voor de motorrijtuigenbelasting het tarief van artikel 24b Wet op de motorrijtuigenbelasting van toepassing blijft tot het moment van overschrijving.

Als het kenteken van de bestelauto niet wordt overgeschreven op naam van een btw-ondernemer, moet de DGA rest-BPM betalen, te berekenen naar de peildatum 18 oktober 2007, en is hij vanaf die datum de motorrijtuigenbelasting verschuldigd naar het tarief als bedoeld in artikel 24 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting (zonder verhoging).

Dezelfde goedkeuring geldt op overeenkomstige wijze als de DGA die in de administratie van de Belastingdienst is opgenomen als btw-ondernemer een bestelauto na 18 oktober 2007 op zijn naam zet.

In verband met de verwerkingstijd van de aanpassingen in de administratie van de Belastingdienst van DGA’s die geen btw-ondernemer meer zijn, keur ik goed dat de wijziging van de tenaamstelling moet plaatsvinden binnen twee maanden nadat de Belastingdienst hem schriftelijk heeft laten weten dat hij geen btw-ondernemer meer is, en in andere gevallen uiterlijk vóór 1 juli 2009.

Dit besluit treedt in werking op 18 oktober 2007. De beleidsbesluiten van 24 juli 2002, nr. DGB2002/3677M, en van 17 oktober 2002, nr. DGB 2002/5754M, hebben met ingang van 18 oktober 2007 hun belang verloren en worden ingetrokken. Deze beleidsbesluiten geven de gevolgen weer van het arrest van de Hoge Raad 26 april 2002, nr. 35.775 en bevatten dus geen zelfstandig interpretatief beleid over het ondernemerschap van de DGA en zijn dus in zoverre vanaf 18 oktober 2007 achterhaald. Het beleidsbesluit van 22 januari 2004, nr. CPP2003/2801M inzake de heffing van omzetbelasting met betrekking tot het privégebruik auto door een directeur grootaandeelhouder, behoudt zijn gelding met betrekking tot de gevallen waarin een DGA, ook na 17 oktober 2007, nog als ondernemer blijft handelen.