Loonheffingen, vervoer; reiskostenvergoedingen en privégebruik auto

Naar aanleiding van vragen aan de Belastingdienst zijn de afgelopen jaren meerdere besluiten verschenen over reiskostenvergoedingen en het privégebruik auto. Deze besluiten zijn opnieuw bezien en in dit besluit, voor zover nog van belang, samengevoegd en geactualiseerd.

De actualiseringen betreffen vaste reiskostenvergoedingen (onderdeel 4) en de bewaarplicht bij reiskostenvergoedingen voor openbaar vervoer (onderdeel 8). Verder is een nieuw onderdeel toegevoegd vanwege de geleidelijke invoering van de zogenoemde ’OV-chipkaart’ en de gevolgen daarvan voor reiskostenvergoedingen (onderdeel 9).

Voorgaande besluiten, of onderdelen daarvan, die geen beleidsstandpunten bevatten en vooral een voorlichtend karakter hebben zijn niet opgenomen. Dergelijke informatie past in het algemeen beter in het voorlichtingsmateriaal, zoals het Handboek loonheffingen. Het Handboek loonheffingen is toegankelijk op internet via www.belastingdienst.nl. De besluiten die in verband met dit besluit zijn beoordeeld, worden in onderdeel 10 van dit besluit ingetrokken.

Voor kosten van vervoer kan de werkgever een vrije vergoeding geven van maximaal € 0,19 per kilometer (hierna: € 0,19-normering) over de volledige reisafstand voor alle zakelijke kilometers die de werknemer aflegt (zie artikel 15b, eerste lid, onderdeel a, van de Wet LB en artikel 28 van de URLB). Dit is in beginsel ongeacht het vervoermiddel (auto, motorfiets, fiets, openbaar vervoer, te voet, etc). Hierbij kwalificeren ook de woon-werkkilometers als zakelijke kilometers. Er is dus geen wettelijk onderscheid tussen woon-werkverkeer en andere zakelijke reizen. Als een werknemer meerdere malen per dag reist, kan de werkgever niet in alle gevallen een vrije vergoeding geven van € 0,19 per kilometer. Er moet een zakelijk belang zijn. Ritten om bijvoorbeeld thuis de lunch te gebruiken komen niet voor vrije vergoeding in aanmerking.

De € 0,19-normering geldt voor vergoedingen en verstrekkingen tezamen. In het geval een werknemer gebruik maakt van een taxi, boot of luchtvaartuig, geldt de € 0,19-normering niet. Een werkgever kan dan binnen de grenzen van de redelijkheid de werkelijke kosten vrij vergoeden. De € 0,19-normering geldt ook niet bij vervoer met een ter beschikking gesteld vervoermiddel.

Als een werknemer per openbaar vervoer reist, dan mag een werkgever er voor kiezen om de werkelijke kosten vrij te vergoeden (zie artikel 16a van de Wet LB). Dat kan de werkgever alleen doen als de werknemer de vervoerbewijzen ter vergoeding overhandigt. Deze vervoerbewijzen vallen onder de algemene bewaarplicht van de werkgever. De werkgever hoeft dan niet de daarmee verband houdende reisdagen en de afgelegde OV-afstand te registreren. Dat moet de werkgever wél, als hij een vrije vergoeding geeft van maximaal € 0,19 per kilometer. Hierbij geldt als uitgangspunt dat het moet gaan om de werkelijk afgelegde kilometers. De wijze van vervoer kan dus tot verschillende uitkomsten leiden. De reisafstand met de auto kan immers afwijken van de reisafstand met de fiets of met de trein.

Zeevarenden zijn werknemers die als kapitein, scheepsofficier of scheepsgezel werkzaam zijn op een zeeschip in de zin van de Zeebrievenwet. Zeevarenden, hun partners en tot het gezin behorende kinderen maken reizen tussen de woning of de verblijfplaats aan de wal en de ligplaats van het schip. De vergoedingen van de kosten van door zeevarenden gemaakte reizen tussen de woning of verblijfplaats aan de wal en de ligplaats van het schip zijn aan te merken als vrije vergoedingen. Voor reiskosten die de partner (in de zin van artikel 1.2 van de Wet IB 2001) en de tot het gezin behorende kinderen van de zeevarende maken voor reizen naar en van het schip geldt het volgende. Ik acht het in ieder geval mogelijk dat de werkgever deze kosten belastingvrij vergoedt, indien het schip – voor zeer korte tijd – ligplaats heeft in de havens van Duinkerken of Hamburg, dan wel in één van de in de kuststrook daartussen gelegen havens. De belastbaarheid van vergoedingen van kosten van reizen naar en van andere havens dan hiervoor zijn bedoeld staat ter beoordeling van de bevoegde inspecteur en, bij een eventueel blijvend geschil, van de administratieve rechter in belastingzaken.

Vanaf 1 januari 2004 bestaat de mogelijkheid om voor reiskosten met een vast en gelijkmatig karakter een vaste vrije vergoeding af te spreken, bijvoorbeeld voor het woon-werktraject. Hierbij gelden de algemene regels voor vaste vrije vergoedingen, zoals deze zijn ontwikkeld in de wet- en regelgeving en de jurisprudentie. De hoofdregel is dat een vaste vergoeding een vrije vergoeding is voor zover deze afzonderlijk is vastgesteld en geacht kan worden te strekken tot bestrijding van kosten, lasten en afschrijvingen voor een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking (zie artikel 15d, van de Wet LB, in samenhang met artikel 47, van de URLB). Dit biedt een zekere ruimte voor enigszins globale afspraken van praktische aard per werknemer of per homogene groep van werknemers. Hierbij dient uiteraard rekening te worden gehouden met het feit dat naar mate de omvang van een vergoeding toeneemt, eveneens de kans toeneemt dat de vergoeding in absolute zin te zeer afwijkt van de kosten. Dit feit kan meebrengen dat een vrije vergoeding alleen op declaratiebasis mogelijk is of dat een vaste vrije vergoeding slechts mogelijk is als daarbij is voorzien in een nacalculatie (zie hierna).

Per 1 januari 2007 is in artikel 28, van de URLB, een specifieke regeling opgenomen voor vaste vergoedingen ter zake van vervoer bij het hoofdzakelijk reizen naar een vaste plaats. Vanuit het bedrijfsleven is verzocht de praktische regeling uit het besluit van 7 december 2005, nr. CPP2005/2433M, te handhaven. Die praktische regeling kan gunstiger uitwerken bij bijvoorbeeld flexwerken. Daarbij is het gestandaardiseerde aantal werkdagen uit die regeling opgetrokken naar het aantal dagen in artikel 28 van de URLB, te weten 214.

De belastingvrije kilometervergoeding van maximaal € 0,19 geldt ook in geval van carpoolen voor iedere inzittende, tenzij sprake is van vervoer vanwege de werkgever. Zowel de bestuurder, als de meerijders kunnen voor zover geen sprake is van vervoer vanwege de werkgever, de toegestane belastingvrije kilometervergoeding ontvangen. Dit kan desgewenst met toepassing van de hiervoor onder 4.2 weergegeven praktische regeling per werknemer. Voor de bestuurder die in opdracht van de werkgever met zijn eigen auto collega’s meeneemt is er geen sprake van vervoer vanwege de werkgever. Bij carpoolen zijn verschillende situaties denkbaar. Hierop wordt hierna nader ingegaan.

Een wachtdienst is een bepaalde periode waarbinnen een werknemer oproepbaar is, doorgaans aan de hand van een roulatiesysteem. Als een werknemer tijdens een wachtdienst een auto van de zaak gebruikt voor familiebezoek, is het karakter van die rit privé. Het karakter van de rit kan echter gedeeltelijk wijzigen in zakelijk als de werknemer een oproep van zijn werkgever ontvangt. In zo’n geval zijn alleen de eerste kilometers privé. Ik acht het gewenst een praktische regeling te treffen voor wachtdiensten. Ik keur daarom het volgende goed.

Het autokostenforfait (‘privégebruik auto’) heeft betrekking op het voordeel van de ook voor privédoeleinden ter beschikking gestelde of staande auto (hierna: auto van de zaak). De wetgever heeft hiermee de auto van de zaak op praktische wijze in de belastingheffing betrokken. Een dergelijke bepaling is niet vrij van een zekere ruwheid; dit is een kenmerk van forfaitaire regelingen.

De Wet IB 2001 en de Wet op de loonbelasting 1964 (met ingang van 2006) hanteren inzake de auto van de zaak een vooronderstelling: de auto wordt in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden ter beschikking te staan of te zijn gesteld. Dit is alleen anders als blijkt dat niet meer dan 500 kilometer op kalenderjaarbasis privé met de auto wordt gereden. Bij meerdere auto’s geldt de grens van 500 kilometer per auto.

Gelet op de bewuste keuze van de wetgever wijs ik verzoeken om toepassing van de hardheidsclausule met betrekking tot de regeling voor privégebruik met een auto van de zaak steeds af. Dit geldt bijvoorbeeld voor situaties waarin het bedrag van het autokostenforfait hoog is in verhouding tot het aantal daadwerkelijk gereden privékilometers, situaties waarin een duurdere auto wordt gebruikt dan de belastingplichtige gelet op zijn maatschappelijke positie in privé zou hebben aangeschaft of wanneer de werkelijke kosten lager zijn dan het autokostenforfait.

Een inhoudingsplichtige wil de volledige kosten van het openbaar vervoer vergoeden. De werknemer moet dan het vervoerbewijs overhandigen aan de inhoudingsplichtige ten behoeve van de loonadministratie (artikel 16a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet LB). De werknemer die tijdens een reis vertraging heeft opgelopen en bij de vervoerder een vertragingsvergoeding heeft aangevraagd moet echter het originele vervoerbewijs bij de vervoerder inleveren. De inhoudingsplichtige kan in zo’n geval voldoen aan de administratie- en bewaarplicht als hij in de plaats van het originele vervoerbewijs beschikt over een kopie van het vervoerbewijs én over de brief of het e-mailbericht van de vervoerder waarin de beslissing over toekenning of afwijzing van de vertragingsvergoeding wordt meegedeeld. De Belastingdienst stelt dit dan gelijk aan het originele vervoerbewijs.

De inhoudingsplichtige hoeft voorts bij de vrije vergoeding van de reiskosten aan de werknemer geen rekening te houden met de door de vervoerder toegekende vertragingsvergoeding. Dit betekent dat de inhoudingsplichtige bijvoorbeeld geen wijziging hoeft aan te brengen in de gebruikelijke vergoeding indien sprake is van een vaste vrije vergoeding voor woon-werkverkeer met het openbaar vervoer.

In het openbaar vervoer wordt een elektronisch vervoerbewijs ingevoerd, de zogenoemde ‘OV-chipkaart’. Het is de bedoeling dat dit bewijs het thans gebruikte papieren vervoerbewijs geheel zal gaan vervangen. Sedert begin 2006 lopen er een aantal experimenten met de OV-chipkaart; tot de datum van algehele invoering van de OV-chipkaart zal dit op steeds grotere schaal plaatsvinden.

De Wet LB kent een overhandigingsplicht voor de originele vervoerbewijzen, als een inhoudingsplichtige aan een werknemer een vrije vergoeding voor openbaar vervoer wil geven (zie artikel 16a Wet LB). Daarbij is uitgegaan van de thans gebruikelijke originele papieren vervoerbewijzen. Op de OV-chipkaart zelf staat echter geen aanduiding van de per openbaar vervoer gemaakte reis. De OV-chipkaart is voorts in het algemeen voor langere duur bruikbaar. Wel is het mogelijk door of vanwege de vervoerder overzichten te maken waaruit de gemaakte reis kan worden afgeleid. Met de OV-chipkaart zelf en de overzichten daaruit kan niet worden voldaan aan de thans geldende wettelijke overhandigingsplicht van de Wet LB. Ik acht het gewenst dat gebruikers van de OV-chipkaart voldoende bewijsmiddelen kunnen overleggen aan hun inhoudingsplichtige. Hiertoe kunnen overzichten dienen, waarin de transacties (reisbewegingen) met de OV-chipkaart worden vermeld. Bij de definitieve invoering van de OV-chipkaart zal de fiscale regelgeving worden aangepast. Vooruitlopend hierop keur ik het volgende goed.

De volgende besluiten zijn met ingang van de dag van inwerking treden van dit besluit ingetrokken:

• – besluit van 11 december 2000, nr. CPP2000/2728M, inzake autokostenfictie; catalogusprijs bij prijswijzigingen tussen moment bestelling en levering;

• – besluit van 11 december 2000, nr. CPP2000/2729M, inzake autokostenfictie; toepassing bij dubbele leasecontracten;

• – besluit van 7 december 2005, nr. CPP2005/2433M, inzake reiskostenvergoedingen;

• – besluit van 14 december 2005, nr. CPP2005/3044M, inzake privégebruik auto.

Dit besluit treedt in werking met ingang van de tweede dag na de dagtekening van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met de dagtekening van het besluit.