Internationaal belastingrecht, vragen en antwoorden

Valt een geldstroom die enerzijds wordt betaald voor een recept/werkwijze en anderzijds voor het verrichten van een dienst volledig onder de royaltydefinitie opgenomen in artikel 12 lid 3 van het belastingverdrag tussen Nederland en Indonesië van 29 januari 2002?

Nee, in beginsel moet een scheiding worden gemaakt tussen de twee activiteiten waarvoor de vergoedingen worden verstrekt. Slechts de vergoeding voor het gebruik van het recept of de werkwijze kwalificeert als royalty.

Toelichting

De royaltydefinitie omvat slechts het gebruik of recht van gebruik van bijvoorbeeld een octrooi, een fabrieks- of handelsmerk, een recept of werkwijze. Dit betekent dat iedere vorm van arbeid die aan het voorbedoelde gebruik of recht van gebruik is verbonden in beginsel als dienstverlening is aan te merken.

Ingevolge onderdeel 11.6 van het commentaar op artikel 12 van het OESO-modelverdrag is afsplitsing van de dienstverleningscomponent niet nodig indien de royaltyactiviteiten verreweg als het belangrijkste doel van het contract zijn te betitelen én de dienstverleningsactiviteiten als bijkomstig of heel weinig belangrijk zijn te beschouwen. De begrippen ‘bijkomstig’ en ‘heel weinig belangrijk’ zullen voor de bepaling van de royaltyvergoeding gekwantificeerd worden als een percentage van maximaal 10%.

BV X ontwerpt, bouwt en onderhoudt procesinstallaties. Zij heeft een contract met een klant in India voor de levering van een installatie en voor het leveren van één of meer specialisten. Deze specialisten zijn in dienst van BV X en zullen de klant assisteren bij het opbouwen en in bedrijf stellen van de installatie.

De vraag is of ter zake van de afzonderlijke betaling voor de specialisten een (beperkt) heffingsrecht toekomt aan India op grond van artikel 12 van het belastingverdrag tussen Nederland en India van 30 juli 1988.

De meestbegunstigingsclausule in het protocol bij de artikelen 10, 11 en 12 van het belastingverdrag tussen Nederland en India zorgt ervoor dat als India met een andere staat die lid is van de OESO een gunstiger regeling dan met Nederland overeenkomt voor bronbelasting op onder andere royalty’s en vergoedingen voor technische diensten, deze regeling ook voor het verdrag tussen Nederland en India gaat gelden. De meestbegunstigingsclausule is toegelicht in het besluit van de staatssecretaris van 22 juni 1998, nr. IFZ 98/644M en de nadere mededeling van 18 november 1999, nr. IFZ 99/2261M. Voor de in het geding zijnde betaling voor de specialisten geldt dat art. 12 lid 6 onderdeel a van het belastingverdrag tussen India en Zwitserland van 2 november 1994 een gunstiger regeling bevat dan onder de oorspronkelijke tekst van het verdrag tussen Nederland en India. De betaling voor de specialisten wordt daarom gekwalificeerd op basis van de tekst van art. 12 lid 6 onderdeel a van het belastingverdrag tussen India en Zwitserland. Dat leidt ertoe dat de onderhavige betaling niet is aan te merken als royalty en valt onder de reikwijdte van art. 7 van het verdrag tussen Nederland en India.

Hoe moet de Nederlandse vennootschapsbelasting worden bepaald die aan inkomsten uit Thailand kan worden toegerekend, voor de bepaling van de verrekenbare bronbelasting?

De toe te rekenen Nederlandse vennootschapsbelasting wordt bepaald door de Thaise inkomsten te relateren aan de belastbare winst in de zin van art. 7 lid 3 Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Deze winst mag worden verminderd met de verrekenbare verliezen, voorzover sprake is van negatieve winst in de zin van art. 7 Wet op de vennootschapsbelasting 1969, naar analogie van de goedkeuring van 15 maart 1989, DGFZ 088/3971, Infobulletin 1989/265.

Toelichting

Met dit standpunt wordt tot uitdrukking gebracht dat voor de toepassing van het verdrag met Thailand de noemer van de verrekeningsbreuk op dezelfde wijze dient te worden bepaald als de noemer van de vrijstellingsbreuk.

Een Nederlandse vennootschap heeft een Zwitserse deelneming. De deelneming keert een dividend uit aan haar Nederlandse moeder. Op het dividend wordt Zwitserse dividendbelasting ingehouden naar een tarief van 25%. Op grond van de bepalingen uit het belastingverdrag tussen Nederland en Zwitserland van 12 november 1951 kan de Nederlandse vennootschap om terugbetaling van het gehele bedrag van de ingehouden dividendbelasting vragen. Met deze teruggaafprocedure is echter enige tijd gemoeid wat bij de Nederlandse vennootschap tot renteverlies leidt. Met het oog daarop spreekt de Nederlandse vennootschap met de Zwitserse fiscus af dat Zwitserland de teruggaafprocedure zal versnellen zodanig dat minimaal renteverlies optreedt. De Nederlandse vennootschap zal op haar beurt niet het volledige bedrag van de ingehouden dividendbelasting terugvragen maar ongeveer 2% minder. Omdat het uitgekeerde dividend onder de deelnemingsvrijstelling valt is over het dividend geen vennootschapsbelasting verschuldigd. De Nederlandse vennootschap brengt de Zwitserse dividendbelasting die niet is teruggevraagd als kosten ten laste van haar winst. De Nederlandse vennootschap stelt dat deze kosten zijn gemaakt om de vordering die zij op de Zwitserse fiscus had (versneld) te incasseren. De vordering onderscheidt zich in niets van een willekeurige vordering op een andere debiteur en kosten gemaakt in verband met de incasso zijn derhalve aftrekbaar volgens de Nederlandse vennootschap. Overigens staat art. 13 lid 1 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (tekst van vóór 1 januari 2004) niet in de weg aan aftrek van de kosten die zijn gemaakt om de in Zwitserland ingehouden dividendbelasting naar Nederland te halen. Het in Nederland behaalde rendement op het bedrag van de dividendbelasting (dat niet zou zijn gemaakt als de vordering niet versneld zou zijn geïncasseerd) is immers dienstbaar aan het behalen van in Nederland belastbare winst.

Kan de Nederlandse vennootschap dit bedrag van haar Nederlandse winst aftrekken?

Nee, dit kan niet.

Toelichting

In buitenlandse verhoudingen was de deelnemingsvrijstelling tot 1 januari 2004 een zogenaamde ‘netto vrijstelling’. Het op grond van art. 13 lid 1 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 vrij te stellen voordeel was: het voordeel na aftrek van de met dat voordeel samenhangende kosten.

Vanaf 1 januari 2004 zijn de kosten gemaakt in verband met een buitenlandse deelneming niet langer van aftrek uitgesloten. Ook na 31 december 2003 is de niet terug gevraagde dividendbelasting echter niet aftrekbaar. De 2% dividendbelasting die de vennootschap niet terug ontvangt blijft het karakter van bronbelasting behouden en kan niet worden aangemerkt als incassokosten. In art. 9 van het belastingverdrag tussen Nederland en Zwitserland is bepaald dat in het hiervoor beschreven geval de Nederlandse moeder de ingehouden dividendbelasting voor 100% kan terugvragen. Aldus wordt dubbele belasting voorkomen. Op het gehele bedrag aan ingehouden dividendbelasting is een regeling ter voorkoming van dubbele belasting van toepassing. Mitsdien kunnen deze belastingen vanwege art. 10 lid 1 onderdeel e van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 niet in aftrek komen.

Een Nederlandse NV ontvangt rente uit Canada, Italië en Japan. De rente wordt toegerekend aan een actieve Belgische vaste inrichting van de NV. Is de verrekening van Canadese, Italiaanse en Japanse bronbelasting met de Nederlandse vennootschapsbelasting verschuldigd door de NV mogelijk?

Nu de rente ontvangen uit Canada, Italië en Japan toerekenbaar is aan de vaste inrichting van de NV in België is de bronbelasting ingehouden op de ontvangen rente niet verrekenbaar in Nederland omdat over de aan België ter heffing toegewezen rente per saldo geen belasting verschuldigd is in Nederland. Dit standpunt is bevestigd door de Hoge Raad in zijn arrest van 8 februari 2002, nr. 36 155, BNB 2002/184.

Hoe moeten voor de toepassing van het verdrag tussen Nederland en België van 5 juni 2001 de door Nederland vrij te stellen voordelen (die bestaan uit het besparen van bepaalde kosten en in eigen bedrijf verwerkte producten) worden berekend van in België gelegen landbouwgronden die behoren tot een onderneming van een in Nederland wonende boer?

De aan de Belgische landbouwgronden toe te rekenen en als gevolg daarvan vrij te stellen voordelen (art. 6 van het verdrag tussen Nederland en België) moeten worden berekend in overeenstemming met de uitgangspunten die gelden voor vaste inrichtingen (art. 7 van het verdrag tussen Nederland en België). Dat wil zeggen dat de vrij te stellen winst moet worden berekend op basis van de aan art. 7 van het verdrag tussen Nederland en België ten grondslag liggende zelfstandigheidsfictie.

Voor de verhuur van zes van haar schepen huurt een Duitse onderneming ligplaatsen in een Nederlandse jachthaven. De verhuur van schepen is een kernactiviteit van de onderneming. In de haven wordt toezicht gehouden op de schepen door een ter plaatse aanwezige persoon. Voor dit toezicht en voor het uitgeven en innemen van de schepen ontvangt deze persoon een vergoeding. De schepen worden verhuurd voor gebruik in Nederland. Is dit aan te merken als een vaste inrichting onder het verdrag tussen Nederland en Duitsland van 16 juni 1959 (zoals gewijzigd bij de Protocollen van 13 maart 1980 en 21 mei 1991)?

Door de aanwezigheid van de zes in Nederland gehuurde ligplaatsen is voldaan aan het vaste inrichtingsbegrip van art. 2 lid 2 eerste volzin van het belastingverdrag tussen Nederland en Duitsland. Een kernactiviteit van de onderneming is de verhuur van schepen. De aanwezigheid in Nederland is daarom niet van voorbereidende aard en heeft evenmin het karakter van hulpwerkzaamheden. De uitzondering opgenomen in art. 2 lid 2 onderdeel b onder aa van het verdrag tussen Nederland en Duitsland is niet van toepassing omdat de bedrijfsinrichting in Nederland niet als opslag van aan de onderneming toebehorende goederen of koopwaar kan worden beschouwd.

Een in Amerika gevestigd ‘equity fund’ investeert via vijf Delaware limited partnerships (LP’s) in een Nederlandse BV. Een in Turkije gevestigd ‘equity fund’ investeert via twee Guernsey LP’s in dezelfde Nederlandse BV. Deze BV zal de aandelen van een Turkse vennootschap kopen. De LP’s zijn voor het fiscale recht van Amerika en Guernsey transparant en voor het Nederlandse fiscale recht niet-transparant. De deelnemers in de LP’s zouden bij een rechtstreekse participatie in de BV gebruik kunnen maken van de verdragsvoordelen. Met een beroep op een redelijke verdragstoepassing verzoekt belanghebbende het besluit van 19 maart 1997, nr. IFZ97/204 ook van toepassing te doen zijn op de Guernsey LP’s.

De toepassing van het besluit van 19 maart 1997, nr. IFZ97/204, komt niet aan de orde indien naar Nederlandse maatstaven sprake is van een niet-transparante entiteit die is gevestigd in een Staat waarmee Nederland geen verdrag ter voorkoming van dubbele belasting heeft gesloten. Aan het verzoek voor de deelnemers in de Guernsey LP’s kan niet worden tegemoet gekomen.

In artikel 5 lid 3 onderdeel b van het verdrag tussen Nederland en Portugal van 20 september 1999 wordt het verlenen van diensten, indien voldaan wordt aan een bepaalde termijn en de dienstverlening in relatie staat tot eenzelfde of een samenhangend project, onder het begrip vaste inrichting gebracht. Kan een Portugees bedrijf dat bemiddelt bij het ter beschikking stellen van werknemers in Nederland op basis van deze bepaling een vaste inrichting in Nederland hebben als er geen sprake is van een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger voor de vennootschapsbelasting?

Het gebrek aan aanknopingspunten in de nationale wetgeving zorgt ervoor dat het antwoord op het al dan niet aanwezig zijn van een vaste inrichting onder het verdrag niet ter zake doet. Het Portugese bedrijf wordt niet in de heffing van vennootschapsbelasting betrokken. Het antwoord op deze vraag betreft alleen de vennootschapsbelasting en heeft dus geen betekenis voor bijvoorbeeld de inhoudingsplicht in de loonbelasting.

In artikel 4 van het belastingverdrag tussen Nederland en Zwitserland van 12 november 1951 wordt ten aanzien van ondernemingswinst (en winsttoerekening aan een vaste inrichting in één van beide staten) gesproken van ‘handels-, nijverheids- of handwerksondernemingen van elke aard’. Kunnen financieringsactiviteiten onder dit artikel vallen?

Ja, financieringsactiviteiten kunnen een vaste inrichting vormen voor toepassing van het verdrag met Zwitserland.

Toelichting

In zijn arrest van 25 januari 1995, nr. 29 475, BNB 1995/173, gaat de Hoge Raad in op wat de uitdrukking ‘nijverheids- en handelsvoordelen’ betekent voor artikel III van het belastingverdrag tussen Nederland en de Verenigde Staten van Amerika van 29 april 1948. Op basis van de definitie in het verdrag tussen Nederland en Amerika blijkt de nadruk in dit geval te liggen op de eis van een ‘actieve bedrijfsvoering’. Aan deze eis blijkt niet te zijn voldaan in het geval van een houdstervennootschap die weliswaar een functie in een concern vervult, doch daartoe slechts aandelen in gelieerde vennootschappen en rentedragende vorderingen verwerft en bezit.

Uit dit arrest kan niet worden afgeleid dat de term ‘handels-, nijverheids- of handwerksondernemingen van elke aard’ in het verdrag tussen Nederland en Zwitserland even beperkt dient te worden uitgelegd. Naast het feit dat de begrippen niet geheel gelijkluidend zijn is van belang dat in het verdrag tussen Nederland en Zwitserland geen definitie is opgenomen die de betekenis van ‘handels-, nijverheids- of handwerksondernemingen van elke aard’ beperkt tot actieve bedrijfsvoering. Tevens kan niet op voorhand worden aangenomen dat financieringsactiviteiten niet als actieve bedrijfsvoering kunnen worden aangemerkt.

Een persoon (vertegenwoordiger/plaatsvervanger) sluit voor een buitenlandse onderneming contracten af in Nederland. Hierbij is sprake van een onderneming die (mede als gevolg van de omvang van de individuele contracten) slechts enkele contracten per jaar afsluit. Het merendeel van deze contracten wordt gedurende een aantal jaren afgesloten met behulp van de vertegenwoordiger/plaatsvervanger in Nederland. Er is sprake van een aanwezigheid in Nederland gedurende meerdere jaren. Is hier sprake van een vaste vertegenwoordiger in de zin van art. 5 lid 5 van het OESO-Modelverdrag nu het aantal in Nederland afgesloten overeenkomsten beperkt blijft?

Indien een niet in Nederland gevestigde vennootschap gedurende een langere periode (meerdere jaren) in Nederland contracten van een zekere omvang afsluit met behulp van een vaste vertegenwoordiger, levert dat voldoende duurzaamheid op om tot een vaste vertegenwoordiger in de zin van artikel 5 lid 5 OESO-Modelverdrag te concluderen. Het feit dat ten aanzien van de activiteiten in Nederland – mede als gevolg van de omvang van de individuele contracten – slechts sprake is van een beperkt aantal contracten per jaar, is geen beletsel om een vaste vertegenwoordiger aanwezig te achten en over te gaan tot belastingheffing in Nederland.

Toelichting

Voorwaarde voor de aanwezigheid van een vaste vertegenwoordiger in de zin van art. 5 lid 5 van het OESO-Modelverdrag is dat de vertegenwoordiger (persoon) regelmatig gebruik maakt van zijn bevoegdheid om contracten af te sluiten. Het incidenteel afsluiten van een enkel contract is niet voldoende om tot belastingplicht in Nederland te concluderen.

Bij de beoordeling of sprake is van het regelmatig afsluiten van contracten, is de aard van de contracten en van de buitenlandse onderneming van belang.

Bij het bepalen van de winst van een vaste inrichting van een in het buitenland gevestigde bank is door de inspecteur rekening gehouden met het feit dat de vaste inrichting voor fiscale doeleinden over een bepaald eigen vermogen dient te beschikken. Dit bedrag aan eigen vermogen is berekend door rekening te houden met de zogeheten ‘geschoonde bisratio’, zoals die voor banken geldt. Dit bedrag wordt door de bank echter gekwalificeerd als vreemd vermogen waarop door het hoofdhuis rente in rekening wordt gebracht. Heeft de bank voor de fiscale winstbepaling deze vrijheid?

Nee. De omvang van het eigen vermogen van de vaste inrichting wordt niet zozeer bepaald door de wil van belanghebbende als wel door de geobjectiveerde feiten. Bepalend is (in beginsel) de mate waarin het bij belanghebbende aanwezige eigen vermogen een functie vervult voor de vaste inrichting. Bij een bank kan de ‘geschoonde bisratio’ hierbij als maatstaf worden genomen.

Een Duits bedrijf voert begin jaren ’90 een aantal projecten in Nederland uit. Het resultaat wordt in Nederland als vaste inrichtingswinst in aanmerking genomen. Per saldo is het resultaat negatief geweest. Na meer dan een jaar niet actief te zijn geweest in Nederland, wordt in 1996 een nieuw project gestart. De vraag is of de verliezen uit de eerdere jaren kunnen worden verrekend met de positieve opbrengsten vanaf 1996.

Het antwoord luidt bevestigend. Verrekening van vóór de onderbreking geleden verliezen met winsten van jaren daarna vloeit voort uit het stelsel van de wet. Dit is ook redelijk omdat in de omgekeerde situatie (in Nederland gevestigde vennootschap is tijdelijk niet actief in een bepaald buitenland) de verliezen toerekenbaar aan een voormalige vaste inrichting in een land eerst moeten worden ingehaald voordat voorkoming voor dubbele belasting wordt gegeven voor winst toerekenbaar aan een nieuwe vaste inrichting in het zelfde land.

Gevraagd is of op een open commanditaire vennootschap (CV) volgens Nederlands recht de vestigingsplaatsfictie van art. 2, lid 4 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 van toepassing is. De feitelijke leiding van de CV bevindt zich in de Verenigde Staten.

Ja, de vestigingsplaatsfictie ook van toepassing op een open commanditaire vennootschap.

Kan een buitenlands vennootschapsbelastingplichtig lichaam gebruik maken van een van het kalenderjaar afwijkend boekjaar?

Door de invoering van de Wet IB 2001 zijn ook enkele verwijzingen naar de inkomstenbelasting in de vennootschapsbelasting veranderd. Daarna bleek het volgens de letterlijke wetteksten vanaf 1 januari 2001 onmogelijk voor buitenlandse vennootschapsbelastingplichtige lichamen om gebruik te maken van een boekjaar dat afwijkt van het kalenderjaar. Met ingang van 2002 is de vennootschapsbelasting op dit punt aangepast. De aanpassing bestaat uit een verwijzing in art. 18 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 naar art. 3.66 Wet IB 2001 en geldt met terugwerkende kracht vanaf 1 januari 2001.

In een aantal gevallen die in 2001 aan de orde kwamen is overigens toestemming verleend via de hardheidsclausule.

Indien een geldlening civiel-juridisch verband houdt met een als vaste inrichting kwalificerende transparante ‘limited partnership’, maar tegelijkertijd functioneel-economische samenhang vertoont met het Nederlandse hoofdhuis, welk verband geldt dan als maatstaf voor de allocatie van de geldlening?

Het functioneel-economische verband geldt als maatstaf voor de toerekeningsvraag. Dit betekent een toerekening van de geldlening aan dat deel van het vermogen van belastingplichtige waar zich het met de geldlening gefinancierde activum bevindt. In casu is dit het vermogen van het Nederlandse hoofdhuis.

Toelichting

Een in Nederland gevestigde besloten vennootschap beschikt over een als vaste inrichting kwalificerende transparante Australische limited partnership. De limited partnership sluit een overeenkomst van geldlening met een Australische bank. De opgenomen gelden worden aangewend ter financiering van een tot het Nederlandse deel van het vermogen van belastingplichtige behorende vordering. De opbrengst van de vordering is in Nederland belast. In dat geval dient de geldlening eveneens gerekend te worden tot het Nederlandse deel van het vermogen van belastingplichtige.

Is de in Angola geheven Petroleum Income Tax aan te merken als een belasting naar de winst in de zin van artikel 32 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001?

Ja, de Angola Petroleum Income Tax is aan te merken als een belasting naar de winst in de zin van artikel 32 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001.

Toelichting

De Angola Petroleum Income Tax wordt geheven ten aanzien van de olie- en gassector op het Continentaal Plat van Angola en is aan te merken als een belasting naar de winst die qua karakter overeenkomt met de Nederlandse inkomsten- en vennootschapsbelasting. Er is geen sprake van een lokale heffing maar van een landelijke heffing (tegen een tarief van 50%) en de grondslag van de belasting treft alle facetten zoals wij die in Nederland kennen (opbrengsten minus kosten). Mits aan de overige voorwaarden wordt voldaan, bestaat recht op voorkoming van dubbele belasting op grond van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001. In individuele gevallen zal de inspecteur onderzoeken of de Angolese heffing in de voorliggende casus vergelijkbaar is met hetgeen hiervoor is omschreven.

Een binnenlands belastingplichtige verkoopt rechten op de toekomstige opbrengsten van een teakhout-plantage in Costa Rica die voor het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 als rechten die betrekking hebben op in Costa Rica gelegen onroerende zaken worden aangemerkt. Op dat moment vindt in Costa Rica geen enkele heffing van inkomsten- of winstbelasting plaats. Het land waar de plantage zich bevindt past namelijk slechts een export-heffing toe op overmaking naar het buitenland van gelden die voortkomen uit de kapopbrengst. Is het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 van toepassing?

De binnenlands belastingplichtige krijgt op grond van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 geen voorkoming. Er is namelijk geen sprake van inkomsten die zijn onderworpen of geacht worden te zijn onderworpen aan een belasting naar het inkomen.

X NV is in Nederland gevestigd. In Saoedi Arabië behaalt X NV winst uit onderneming door middel van een vaste inrichting. Voor een gedeelte van de winst is sprake van een tax holiday voor een periode van 10 jaar. Nu een gedeelte van de winst in Saoedi Arabië is vrijgesteld van belasting, doet zich de vraag voor of voldaan wordt aan de onderworpenheidseis van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001.

Deze vraag wordt bevestigend beantwoord. Belastingplichtige is in Saoedi Arabië onderworpen aan een belasting naar de winst en betaalt ook feitelijk belasting over dat deel van haar winst waarvoor geen vrijstelling geldt. Dat sprake is van een slechts 10 jaar durende objectieve vrijstelling voor een deel van de door haar behaalde winst doet aan de onderworpenheid ervan niet af.

Belastingplichtige heeft in 1995 niet gekozen voor de alternatieve overgangsregeling van het Bvdb 1989 (Wijzigingsbesluit van 23 december 1994, Staatsblad 964). Op dat moment is er alleen nog een buitenlands verlies in te halen dat afkomstig is uit een (voormalig) zogenaamd ‘afzonderlijk’ land. Is deze belastingplichtige nu gedwongen de toerekenregels van art. 4 Uitvoeringsregeling Bvdb 1989 te volgen? Dit zou tot gevolg hebben dat inhaal van het buitenlandse verlies plaatsvindt met buitenlandse winsten uit bepaalde andere landen in latere jaren.

Nee, de standaard overgangsregeling is niet van toepassing, omdat geen sprake is van salderen in de zin van Art. II, eerste lid, Wijzigingsbesluit. Het buitenlandse verlies uit de jaren t/m 1994 wordt alleen ingehaald met latere buitenlandse winsten uit hetzelfde land.

Klopt het dat in art. 46 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 een onjuiste verwijzing is opgenomen naar art. 20a lid 10 Wet op de vennootschapsbelasting 1969?

Ja, dat klopt. Er is echter geen inhoudelijke wijziging beoogd. Het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 zal op dit punt worden aangepast.

Toelichting

Met ingang van 1 januari 2002 is art. 20a Wet op de vennootschapsbelasting 1969 aangepast. In art. 46 lid 3 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 wordt verwezen naar een aantal leden van art. 20a Wet op de vennootschapsbelasting 1969 waaronder het tiende lid. Dat ‘oude’ tiende lid is met ingang van 2002 het twaalfde lid geworden. De verwijzing in het besluit mag gelezen worden als een verwijzing naar het twaalfde lid. De herwaarderingsmogelijkheid uit dat lid werkt dus door naar het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001.

Bij de eerstvolgende aanpassing van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 zal dit punt worden meegenomen.

Wat moet er gebeuren indien de inspecteur in een jaar verzuimt een doorschuifbeschikking af te geven voor naar latere jaren over te brengen buitenlandse winst?

Indien de inspecteur verzuimt (tijdig) een doorschuifbeschikking af te geven kan belastingplichtige bij de inspecteur een bezwaarschrift indienen gericht tegen het niet tijdig nemen van de beschikking. De indiening van dit bezwaarschrift is in beginsel niet aan een termijn gebonden, mits het bezwaarschrift maar niet onredelijk laat wordt ingediend.

Toelichting

Het bedrag van de naar een volgend jaar over te brengen buitenlandse winst stelt de inspecteur vast bij voor bezwaar vatbare beschikking ex art. 42 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001. De vaststelling van de beschikking gebeurt gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag.

Het komt voor dat de inspecteur abusievelijk geen zogenaamde ‘beschikking doorschuifregeling’ afgeeft, terwijl daartoe in de aangifte wel een verzoek is gedaan. Indien de belastingplichtige op zijn beurt verzuimt om tegen het niet afgeven van de beschikking in bezwaar te komen, verliest hij zijn recht op vrijstelling van de naar het volgende jaar over te brengen buitenlandse winst.

Het niet afgeven van een beschikking ex art. 42 c.q. 44 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 kwalificeert in de gegeven omstandigheden (belanghebbende heeft in zijn aangifte expliciet een verzoek gedaan) als het niet tijdig nemen van een besluit als bedoeld in art. 6.2 onderdeel b Awb. Volgens art. 6.12 lid 1 Awb kan belanghebbende daartegen in principe te allen tijde tijdig bezwaar maken. Op dit bezwaar dient de inspecteur vervolgens een uitsluitend voor beroep vatbare beschikking ex art. 42 c.q. 44 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 af te geven.

Het niet afgeven van de gevraagde beschikking ex art. 42 c.q. 44 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 door de inspecteur disculpeert belanghebbende niet onder alle omstandigheden. Art. 6.12 lid 3 Awb bepaalt immers dat het bezwaar tegen het niet tijdig nemen van een besluit als bedoeld in art. 6.2 onderdeel b Awb niet ontvankelijk wordt verklaard indien het onredelijk laat is ingediend.

De hiervoor vermelde redenering geldt eveneens voor art. 44 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 inzake de voortwenteling van niet verrekende belasting op dividenden, interest en royalty’s, alsmede voor niet verrekende belasting bij passieve winst uit buitenlandse onderneming.

Verder geldt dat de mogelijkheid om alsnog de bedragen vast te stellen onverlet laat dat bij die vaststelling de bedragen op hun juistheid worden beoordeeld.

Mag voor de bepaling van de eerste limiet voor de verrekening van bronbelasting met een verdragsland rekening worden gehouden met de nog te verrekenen bronbelasting uit voorgaande jaren toen het land nog ontwikkelingsland was?

Nee, de bronbelasting uit voorgaande jaren blijft verrekenbaar op grond van het Bvdb 1989 (of op grond van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001) en niet op grond van het later afgesloten verdrag. Wanneer hierdoor de bronbelasting uit het voormalige ontwikkelingsland niet verrekend kan worden, geeft toepassing van het Besluit van 20 juli 2000, nr. IFZ 2000/766M (gezamenlijke methode voor ontwikkelingslanden en verdragslanden) mogelijkheden om toch tot een verrekening van deze bronbelasting te kunnen komen.