Inkomstenbelasting, eigenwoningregeling

De navolgende (onderdelen van) besluiten zijn geactualiseerd en overgenomen in dit besluit.

• – Besluit van 25 augustus 2000, nr. CPP2000/1313M, vragen B.3.6.a en B.3.6.m.

• – Besluit van 15 december 2000, nr. CPP2000/2596M.

• – Besluit van 13 februari 2001, nr. CPP2000/3210M, vragen B.3.6.ae, B.3.6.ah, B.3.6.ak, B.3.6.al, B.3.6.am, B.3.6.ao, B.3.6.ap, B.3.6.aq.

• – Besluit van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M, vragen B.3.6.aw, B.3.6.ba, B.3.6.bc en B.3.6.be.

• – Besluit van 23 juni 2003, nr. CPP2003/1265M, vraag 1.

• – Besluit van 7 augustus 2003, nr. CPP2003/1846M, vragen 2, 3, 4, 5 en 6.

• – Besluit van 13 juli 2004, nr. CPP2004/1014, vragen 1 tot en met 3.

• – Besluit van 12 augustus 2004, nr. CPP2004/1406M.

De navolgende (onderdelen van) besluiten zijn achterhaald door wetswijziging of jurisprudentie of bevatten geen beleidsstandpunten die als rechtsvraag kunnen worden aangemerkt maar hebben vooral een voorlichtend karakter. Gelet hierop zijn deze (onderdelen van de) besluiten niet in dit besluit overgenomen. Voor zoveel nodig zijn of worden deze onderdelen geactualiseerd verwerkt in voorlichtingsmateriaal.

De navolgende (onderdelen van) besluiten hebben hun belang verloren

• – Besluit van 25 augustus 2000, nr. CPP2000/1313M, vragen B.3.6.b, B.3.6.c, B.3.6g, g, B.3.6.h en B.3.6.i.

• – Besluit van 13 februari 2001, nr. CPP2000/3210M, B.3.6.z, B.3.6.aa, B.3.6.ab, B.3.6.ad, B.3.6.af, B.3.6.ag, B.3.6.aj en B.3.6.an.

• – Besluit van 30 november 2001, nr. CPP2001/3035M, vragen B.3.6.au, B.3.6.av, B.3.6.bb, B.3.6.bd en B.3.6.bf.

• – Besluit van 21 juni 2002, nr. CPP2002/2317M.

• – Besluit van 7 augustus 2003, nr. CPP2003/1846M, vragen 1 en 7.

• – Besluit van 13 juli 2004, nr. CPP2004/1014, vraag 4.

Volgens de wetsgeschiedenis wordt economische eigendom in dit kader opgevat volgens de gangbare juridische definitie. Voor de eigenwoningregeling geldt een andere invulling van het begrip ‘economische eigendom’ dan voor de overdrachtsbelasting.

Voor de eigenwoningregeling hoeft de waardemutatie van de woning de belastingplichtige niet volledig aan te gaan. In artikel 3.111, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 is voor de eigenwoningregeling bepaald dat de waardeverandering de belastingplichtige grotendeels moet aangaan. Vervolgens is limitatief aangegeven in welke andere gevallen dan juridische eigendom sprake kan zijn van een eigen woning, waaronder economische eigendom (artikel 3.111, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001). Economische eigendom is in dit kader eigenlijk niets anders dan de juridische eigendom zonder levering van de onroerende zaak. Het betreft alleen de situatie dat de belastingplichtige het volledige gebruiksrecht heeft.

Een woning die de belastingplichtige economisch toebehoort maar die is gebouwd op grond die in erfpacht is uitgegeven, komt in aanmerking voor de eigenwoningregeling. Wanneer niet op de grond, maar op het pand een recht van erfpacht is gevestigd is er in wezen sprake van een gehuurde woning. In dat geval kan de eigenwoningregeling niet toegepast worden. Als de canon op de opstal eeuwigdurend is afgekocht, is voor de eigenwoningregeling sprake van economische eigendom van de opstal en de grond. Een woning die krachtens een recht van opstal op die grond het eigendom van de belastingplichtige is, komt in aanmerking voor de eigenwoningregeling.

Een van de kernpunten van de eigenwoningregeling is dat de bewoner een belang van ten minste 50% moet hebben bij de waardeontwikkeling van de woning. Het moet daarbij gaan om een belang dat voortvloeit uit het feitelijke (economische) eigendomsrecht op de woning en niet op een belang dat voortvloeit uit bijvoorbeeld contractuele afspraken of opties met betrekking tot een deel van de woning dat niet feitelijk in (economische) eigendom is.

Voorbeeld 1

Een huiseigenaar heeft een optie geschreven waardoor zijn kinderen op elk moment de woning kunnen kopen tegen de waarde op het moment waarop de optie is geschreven. De eigenwoningregeling geldt niet in dit geval omdat de eigenaar niet meer op elk moment een belang heeft van ten minste 50% bij de waarde-ontwikkeling.

Voorbeeld 2

A en B kopen gezamenlijk één groot huis in de verhouding 60/40. A koopt 60% en bewoont deel A, dat ook 60% van de waarde vertegenwoordigt. B bewoont de rest (deel B). A en B zijn geen partners en voeren geen gemeenschappelijke huishouding.

Voor B geldt de eigenwoningregeling niet. B is voor 40% eigenaar van het door hem bewoonde deel waardoor zijn belang bij de waarde-ontwikkeling minder is dan 50%.

Voor A geldt de eigenwoningregeling, voor 60% van het door hem bewoonde deel. Alleen de financiering van deel A kan als eigenwoninglening worden aangemerkt. Het deel van het huis van B en de financiering daarvan hoort zowel bij A als bij B in box 3 thuis.

Voorbeeld 3

Als voorbeeld 2, maar A en B maken aanvullende contractuele afspraken. A wordt daardoor economisch eigenaar van deel A, waardoor A ook alleen de waardeontwikkeling aangaat van deel A. B krijgt dezelfde rechten voor deel B. Zowel voor A als voor B geldt de eigenwoningregeling over 100% van deel A respectievelijk deel B.

Soms worden bezitters van een eigen woning geconfronteerd met hoge tot zeer hoge onderhoudskosten. Belanghebbenden doen in deze gevallen vanwege het bijzondere karakter van de onderhoudskosten nogal eens het verzoek om met toepassing van de hardheidsclausule deze kosten als aftrekbare kosten in aftrek op de opbrengst van de eigen woning toe te laten. Het gaat in deze gevallen bijvoorbeeld om een dure reparatie van een flatgebouw in verband met betonrot of om een reparatie aan de fundering van een woning wegens verzakking. Ik wijs dergelijke verzoeken af met de volgende motivering.

Het eigenwoningforfait is uitdrukkelijk bedoeld als netto forfait. Dat wil zeggen, dat in feite een jaarlijkse aftrek voor onderhoudsuitgaven wordt toegekend op de bruto economische huurwaarde van de woning, ongeacht of en wanneer die onderhoudsuitgaven plaatsvinden. Wanneer de uitgaven plaatsvinden, door wie zij worden gedaan, of zij plaatsvinden en hoe hoog de werkelijke uitgaven zijn is in deze regeling irrelevant. Het is inherent aan het forfaitaire karakter van de regeling, dat er situaties zullen voorkomen waar geen of weinig kosten worden gemaakt. Belastingplichtigen in een dergelijke situatie genieten derhalve een voordeel ten opzichte van een regeling waarbij wel met de werkelijke onderhoudskosten rekening wordt gehouden. Belastingplichtigen met hogere onderhoudskosten dan waarmee forfaitair rekening wordt gehouden lijden daarentegen een nadeel. Deze gevolgen zijn echter door de wetgever onderkend en welbewust aanvaard.

Onder een recht van vruchtgebruik, een recht van bewoning of een recht gebruik als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001, worden alleen verstaan de zakelijke rechten als bedoeld in artikel 3:201 en 3:226 BW. Persoonlijke rechten van gebruik vallen er dus niet onder.

Het begrip ‘krachtens erfrecht’ dient aldus te worden geïnterpreteerd dat hieronder valt de gerechtigdheid die ontstaat:

• – door de wettelijke bepalingen inzake het erfrecht (dit kunnen ook buitenlandse wettelijke bepalingen zijn); of

• – krachtens testament; of

• – in het kader van de verdeling van de nalatenschap.

Nieuw erfrecht

Onder ‘krachtens erfrecht’ valt ook het vruchtgebruik voor zover dat ontstaat door uitoefening van een wilsrecht als bedoeld in artikel 4:19 BW. Hetzelfde geldt voor een verzorgingsvruchtgebruik als bedoeld in artikel 4:28 of 4:29 BW.

De gerechtigdheid moet betrekking hebben op de woning die behoorde tot het vermogen van de erflater.

Een vruchtgebruik dat onderdeel uitmaakte van de nalatenschap is op zich niet krachtens erfrecht verkregen.

Voorbeeld 1

De ouders hebben tijdens hun leven de woning overgedragen aan hun uitwonende kind. Zij bewonen hun woning op grond van een (gezamenlijke) opvolgend recht van vruchtgebruik. Nadat een van de ouders is overleden blijft de langstlevende in de woning wonen. Het vruchtgebruik is in dit geval niet krachtens erfrecht verkregen maar door het overlijden bij opvolging overgegaan op de langstlevende. De eigenwoningregeling is hier niet van toepassing.

Voorbeeld 2

X en Y zijn buiten gemeenschap van goederen gehuwd. X bezit de echtelijke woning. X overlijdt. In het testament is bepaald dat het vruchtgebruik van de nalatenschap aan Y wordt gelegateerd tegen inbreng van de blote eigendom van vermogensbestanddelen van Y. Artikel 3.111, eerste lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001 ziet op een recht van vruchtgebruik dat de belastingplichtige krachtens erfrecht heeft gekregen. Hieronder valt ook een vruchtgebruiklegaat tegen inbreng van een waarde. De eigenwoningregeling geldt dus voor Y.

Voorbeeld 3

X en Y zijn buiten gemeenschap van goederen gehuwd. Y bezit de echtelijke woning. X overlijdt. In het testament is bepaald dat het vruchtgebruik van de nalatenschap aan Y wordt gelegateerd tegen inbreng van de blote eigendom van haar woning (turbotestament). De kinderen zijn de enige erfgenamen. Artikel 3.111, eerste lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001 ziet op een recht van vruchtgebruik dat de belastingplichtige krachtens erfrecht heeft gekregen. De bepaling ziet dus niet op een recht van vruchtgebruik op een woning die niet tot het vermogen van de erflater heeft behoord. In dit geval heeft Y de blote eigendom van haar woning vervreemd onder voorbehoud van een vruchtgebruik. De eigenwoningregeling geldt dus niet voor Y.

Een recht van vruchtgebruik, bewoning of gebruik ontstaat op het moment van afgifte van een vruchtgebruiklegaat of een verdeling van een nalatenschap waarbij het recht wordt gevestigd. Uit de tekst van artikel 3.111, eerste lid, onderdeel b, van de Wet IB 2001, volgt dat de eigenwoningregeling pas van toepassing is vanaf het moment dat het betreffende recht is gevestigd.

Goedkeuring

Goedgekeurd wordt dat de eigenwoningregeling van toepassing is vanaf het moment van overlijden van de erflater. Hierbij gelden de volgende voorwaarden:

• – Het recht van vruchtgebruik, bewoning of gebruik op de eigen woning ten behoeve van de langstlevende wordt gevestigd binnen twee jaren na het overlijden van de erflater; en

• – Aan alle overige voorwaarden van de eigenwoningregeling is voldaan.

In de praktijk is gebleken dat er (in het verre verleden) vruchtgebruiklegaten zijn afgegeven zonder dat het vruchtgebruik is gevestigd. Vanaf 1 januari 2001 is voor deze gevallen de eigenwoningregeling niet meer van toepassing. Als het vruchtgebruik alsnog wordt gevestigd, is de eigenwoningregeling pas vanaf dat moment van toepassing. In het verleden is vaak het vruchtgebruik niet gevestigd omdat betrokkenen er vanuit gingen dat dit door de afwikkeling nalatenschap niet nodig was. Dit leidt tot door mij niet gewenste misverstanden bij belastingplichtigen.

Goedkeuring

Uit praktische overwegingen keur ik het volgende goed. De eigenwoningregeling kan bij de ‘vruchtgebruiker’ ook vanaf 1 januari 2001 worden toegepast als:

• – Op grond van een testament of een (stilzwijgende) afspraak tussen de erfgenamen door het overlijden er feitelijk sprake is van een recht van vruchtgebruik, gebruik of bewoning, en

• – voor het jaar 2000 de belastingplichtige voor de woning is belast op de voet van artikel 42a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.

In dat geval kan er ook voor de waardering in box 3 door de ‘blote eigenaar’ van worden uitgegaan dat sprake is van een genotsrecht als bedoeld in artikel 5.22, derde lid, van de Wet IB 2001.

Op grond van artikel 3:213 BW behoort hetgeen in de plaats treedt van de aan het vruchtgebruik onderworpen goederen toe aan de hoofdgerechtigde en is eveneens aan het vruchtgebruik onderworpen (zaaksvervanging). Bij zaaksvervanging is er dus geen sprake van beëindiging van het oorspronkelijke recht en de vestiging van een nieuw recht. In hoeverre er in een individuele casus sprake is van zaaksvervanging wordt bepaald door artikel 3:213 BW. Daarbij is van belang onder welke voorwaarden het recht van vruchtgebruik is overeengekomen. Als er sprake is van zaaksvervanging, eindigt het recht van vruchtgebruik niet. Het recht van vruchtgebruik dat rust op het vervangende vermogensbestanddeel is dus ook krachtens erfrecht ontstaan. Bij zaaksvervanging geldt dus ook voor de nieuwe woning de eigenwoningregeling.

In één van de jaren vóór 2001 hebben ouders tijdens hun leven de blote eigendom van hun woning overgedragen aan hun kinderen. De ouders wonen nog steeds in die woning. De kinderen wonen elders. De heffing verloopt dan als volgt.

De eigenwoningregeling is alleen van toepassing als men de eigendom heeft van de eigen woning. Het recht van vruchtgebruik wordt niet als eigendom aangemerkt. De eigenwoningregeling is voor de ouders dus niet van toepassing. De blote eigenaren, de kinderen, hebben de woning niet als hoofdverblijf ter beschikking. De eigenwoningregeling is ook voor hen niet van toepassing. De woning behoort zowel voor de ouders als voor de kinderen tot de rendementsgrondslag van box 3. Ook een eventuele (hypotheek)schuld wordt in aanmerking genomen in box 3.

Voor de gevallen die op 1 januari 2001 al bestonden en waarin de eigenwoningregeling in het nieuwe belastingstelsel niet meer van toepassing is, is geen overgangsrecht getroffen. Gelet op het feit dat de beschreven situatie tijdens de parlementaire behandeling uitvoerig aan de orde is geweest, is er geen aanleiding voor toepassing van de hardheidsclausule.

Als een ouder het vruchtgebruik van de woning heeft en een inwonend kind de blote eigendom, kan de eigenwoningregeling van toepassing zijn als ouder en kind hebben gekozen voor fiscaal partnerschap (artikel 1.2 van de Wet IB 2001). Als de woning de partners ter beschikking staat, de kosten en lasten op hen drukken én de waardeverandering hen grotendeels aangaat, is de woning voor beide partners een eigen woning. Hierbij is niet van belang in welke verhouding de woning hen ter beschikking staat, de kosten en lasten op hen drukken en de waardeverandering hen (grotendeels) aangaat.

De woning die de erfgenamen, die geen partner of huisgenoot waren van de erflater, na het overlijden te koop aanbieden, is voor de erfgenamen geen eigen woning. De woning heeft in zo’n geval de erfgenamen niet ter beschikking gestaan als hoofdverblijf (artikel 3.111, tweede lid, van de wet IB 2001). Er is dus voor hen geen sprake van een eigen woning vanaf datum overlijden. De rente voor de financiering van de woning over de periode na overlijden is voor hen dan ook niet aftrekbaar. De woning behoort voor hen tot de rendementsgrondslag van box 3, evenals de door hen geërfde eigenwoningschuld van de erflater.

Het door de Hoge Raad gewezen arrest van 8 december 1993, nr. 28 742, BNB1994/66c* leidt onder de Wet IB 2001 niet tot aftrek van eigenwoningrente in box 1. Dit arrest betrof ook een geërfde woning die te koop stond en voor de erflater een eigen woning was. Voor de toepassing van de Wet IB 1964 werd de woning voor de erfgenamen weliswaar aangemerkt als een bron van inkomen, maar niet als een eigen woning. Deze bron van inkomen hoort, evenals de daarop betrekking hebbende schuld, onder de Wet IB 2001 voor de erfgenamen tot het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen.

Als een belastingplichtige een woning te koop heeft of een woning laat bouwen in het buitenland kan de eigenwoningregeling ook gelden. De toepassing van de verhuisregeling is niet beperkt een woning in Nederland (artikel 3.111, tweede en derde lid, van de Wet IB 2001). De bepaling geldt zowel voor de in Nederland wonende binnenlands belastingplichtige als voor de buitenlandse belastingplichtige die opteert voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige.

Op grond van artikel 3.111, derde lid, van de Wet IB 2001 is sprake van een eigen woning als de belastingplichtige aannemelijk maakt dat de woning leeg staat of in aanbouw is en uitsluitend bestemd is om in het kalenderjaar of in een van de daarop volgende twee jaren hem als eigen woning als bedoeld in het eerste lid ter beschikking te staan. In artikel 3.111, tweede lid, van de Wet IB 2001 is een vergelijkbare regeling opgenomen voor de leegstaande oude woning na verhuizing.

Door de formulering van artikel 3.111, tweede lid, van de Wet IB 2001 kan de tweejaarsperiode in zijn uitwerking langer zijn dan een periode van 24 maanden. De regeling ziet immers op de situatie dat de woning die in het kalenderjaar (jaar 1) of in een van de daarop volgende twee jaren (jaren 2 en 3) als eigen woning heeft gediend c.q. zal dienen. De verhuisregeling kan dus gedurende maximaal 36 maanden gelden. Al naar gelang de woning later in jaar 1 wordt verkregen loopt de termijn terug naar 24 maanden (plus één dag). Het verschil tussen 24 en 36 maanden is het gevolg van de ruwe werking van de praktische invulling van de regeling. In een voorkomend geval kan in een bepaald jaar dus niet zijn voldaan aan de wettelijke termijn terwijl de periode toch minder is dan 36 maanden. Voor een verlenging van de termijn zie ik geen aanleiding. Als in jaar 1 aannemelijk is dat de woning pas in jaar 4 wordt opgeleverd, is in jaar 1 geen sprake van een eigen woning. Pas vanaf jaar 2 kan sprake zijn van een eigen woning. Verzoeken om toepassing van de hardheidsclausule om de termijn van artikel 3.111, tweede en derde lid, van de Wet IB 2001, te verlengen worden afgewezen.

De zogenoemde echtscheidingsregeling geldt voor de eigenaar van de eigen woning zolang de ex-partner de woning als hoofdverblijf heeft, maar voor ten hoogste twee jaren nadat de belastingplichtige de woning heeft verlaten (artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001). Als de ex-partner binnen die twee jaren de woning verlaat, kan de verhuisregeling niet gelden. Er is immers niet voldaan aan de eis dat de woning die hoofdverblijf van de eigenaar is geweest sindsdien leeg staat (artikel 3.111, tweede lid, van de Wet IB 2001).

Voorbeeld:

Een echtpaar gaat op 1 juli 2001 duurzaam gescheiden leven. De vrouw verhuist. De woning is haar eigendom. De man blijft tot 1 maart 2003 nog in de woning wonen. Na zijn verhuizing wordt de woning te koop gezet en verkocht op 1 september 2003. Tot 1 maart 2003 geldt voor de vrouw de scheidingsregeling. Die bepaling geldt niet meer als de voormalige partner verhuist. Na 1 maart 2003 kan ook de verhuisregeling niet gelden.

Goedkeuring

Ik keur met toepassing van de hardheidsclausule goed dat de verhuisregeling ook van toepassing is als de woning aansluitend aan de scheidingsregeling leeg te koop wordt gezet. De periode waarover de echtscheidingsregeling is toegepast wordt voor de toepassing van de verhuisregeling aangemerkt als leegstand. De overige voorwaarden en uitgangspunten van de verhuisregeling gelden onverkort. In dit geval betekent dit dat de verhuisregeling tot uiterlijk 31 december 2003 van toepassing zou kunnen zijn. De woning is echter eerder verkocht op 1 september 2003 zodat de verhuisregeling geldt tot die verkoopdatum.

De echtscheidingsregeling geldt ook als de vertrekkende partner-eigenaar de voormalige eigen woning verhuurt aan de ex-partner. De regeling geldt immers (Voor maximaal twee jaar) als de woning de gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat (artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001). Het maakt daarbij niet uit onder welke voorwaarden de ex-partner die in de woning blijft wonen de woning gebruikt. In dit geval geldt niet de tijdelijkeverhuurregeling van artikel 3.111, zevende lid, en 3.113 van de Wet IB 2001. De tijdelijkeverhuurregeling is namelijk alleen van toepassing als de eigen woning het hoofdverblijf is. In dit geval heeft de vertrekkende ex-partner zijn hoofdverblijf verplaatst naar elders.

Voor de renteaftrek geldt als uitgangspunt dat de betaalde hypotheekrente niet hoeft te worden gesaldeerd met de huur. Ondanks de huurbetaling blijft de eigenwoningrente drukken op de man. Huur is in het algemeen immers geen (directe) vergoeding voor de betaalde rente, maar een vergoeding voor het gebruik van de woning.

De eigenwoningregeling blijft niet van toepassing als de woning tijdens de tijdelijke uitzending (naar het buitenland) aan derden wordt verhuurd. Bij een tijdelijke uitzending in de zin artikel 3.111, zesde lid, van de Wet IB 2001, wordt het hoofdverblijf verplaatst. Bij verhuur is geen sprake meer van een eigen woning (artikel 3.111, zesde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001). De tijdelijkeverhuurregeling van artikel 3.111, zevende lid, van de Wet IB 2001 geldt ook niet. De tijdelijkeverhuurregeling is namelijk alleen van toepassing wanneer het hoofdverblijf niet wordt verplaatst, zoals bij vakanties en kortstondig verblijf in het buitenland. De tijdelijkeverhuurregeling is niet van toepassing als tijdens de uitzending een andere woning het hoofdverblijf is.

De uitzendregeling geldt niet voor de woning die geen jaar hoofdverblijf is geweest. De uitzendregeling kan alleen worden toegepast voor de woning die de belastingplichtige gedurende ten minste een jaar als eigen woning als bedoeld in 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001, ter beschikking heeft gestaan (artikel 3.111, zesde lid, van de Wet IB 2001). Ik benadruk dat het criterium niet is of voor de belastingplichtige de eigenwoningregeling al een jaar van toepassing was. Als een vorige woning ook een eigen woning was, kan de periode waarover de oude en nieuwe woning samen hoofdverblijf zijn, dus niet worden samengeteld. Bij een nieuwbouwwoning telt alleen de periode mee dat de woning na oplevering hoofdverblijf is geweest.

Verzoeken om met toepassing van de hardheidsclausule af te wijken van de eenjaarsbewoningseis, pleeg ik af te wijzen.

Wellicht ten overvloede merk ik op dat tussen twee opvolgende uitzendingen wel een periode van minder dan één jaar mag zitten.

De uitzendregeling geldt niet bij kamerverhuur (artikel 3.114 van de Wet IB 2001). Als de woning aan derden ter beschikking is gesteld geldt de uitzendregeling niet (artikel 3.111, zesde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001). Dit geldt voor elke terbeschikkingstelling aan derden, en dus ook als de woning deels ter beschikking is gesteld. De hoogte van de vergoeding maakt niet uit. De uitzendregeling kan ook niet gelden als er geen vergoeding is of als de vergoeding lager is dan het maximale bedrag waarvoor de kamerverhuurvrijstelling geldt.

Als de woning tijdens vakantie in Nederland door de eigenaar wordt gebruikt kan de uitzendregeling van toepassing zijn. Een van de eisen voor de uitzendregeling is dat de woning niet aan derden ter beschikking wordt gesteld (artikel 3.111, zesde lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001). Alleen eigen gebruik (tijdens vakantie) is dus mogelijk. Ten overvloede merk ik op dat bij gebruik tijdens vakantie de woning geen hoofdverblijf wordt in de zin van artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001. Bij vakantiegebruik blijft de uitzendregeling uiteraard van toepassing.