Omzetbelasting, heffing van omzetbelasting bij invoer

De inspecteur heeft de mogelijkheid om de bij invoer verschuldigde omzetbelasting kwijt te schelden of daarvan teruggaaf te verlenen (zie artikel 22, lid 2, van de wet, juncto artikel 110a, van de Regeling verband houdende met de herziening van de douanewetgeving van 10 mei 1996/WD96/402). Aan deze mogelijkheid van kwijtschelding of teruggaaf komt beperkte betekenis toe. Alleen bij toepassing van artikel 22, eerste lid, van de Wet en wanneer geen aftrek van de omzetbelasting bij invoer mogelijk is, is de kwijtschelding of teruggaaf van feitelijk belang. Bijvoorbeeld bij de invoer van goederen door particulieren of ondernemers die geen belasting bij invoer in aftrek kunnen brengen. Het gaat om de gevallen waarin op grond van het CDW aanspraak op terugbetaling of kwijtschelding van rechten bij invoer bestaat of zou bestaan (zie de artikelen 236 tot en met 241, van het CDW). De Douane verleent de kwijtschelding of teruggaaf. In beginsel houdt de Douane geen rekening met de mogelijke aftrek op de binnenlandse aangifte door de ondernemer voor wie de goederen zijn bestemd. Deze aangifte komt immers niet ter kennis van de Douane. Als de kwijtschelding of de teruggaaf wordt verleend, komt deze belasting niet in aanmerking voor aftrek op de voet van artikel 15 (zie artikel 22, lid 3, van de wet). Om te voorkomen dat teveel omzetbelasting in aftrek wordt gebracht moet de ondernemer voor wie de goederen zijn bestemd daarvoor aan de Douane een ondertekende en gedateerde verklaring afgeven. In deze verklaring neemt de ondernemer uitdrukkelijk op dat hij de kwijt te schelden of terug te geven omzetbelasting niet in aftrek brengt of zal brengen. Als de ondernemer de omzetbelasting al in aftrek heeft gebracht, neemt hij in de verklaring op dat hij de omzetbelasting terugbetaalt over het aangiftetijdvak waarin de kwijtschelding of de teruggaaf wordt verleend.

Ondernemers maken voor het vervullen van de douaneformaliteiten vaak gebruik van een douane-expediteur of een vertegenwoordiger als bedoeld in het CDW (zie artikel 5, van het CDW) en/of de fiscaal vertegenwoordiger als bedoeld in art. 33a van de wet. Die douane-expediteur of vertegenwoordiger neemt de verschuldigde omzetbelasting op in een afrekening. De ondernemer voor wie de goederen zijn bestemd, gebruikt deze afrekening normaliter om zijn recht op aftrek van omzetbelasting aan te tonen. Om te voorkomen dat teveel omzetbelasting in aftrek wordt gebracht, moet de Douane naast de hiervoor bedoelde verklaring van de ondernemer beschikken over een ondertekende en gedateerde verklaring van de douane-expediteur of de vertegenwoordiger voordat de kwijtschelding of teruggaaf wordt verleend. In die verklaring geeft de douane-expediteur of de vertegenwoordiger aan dat de kwijt te schelden of terug te geven omzetbelasting niet in een afrekening is of wordt opgenomen. Als de omzetbelasting al in een afrekening is opgenomen, dan neemt de douane-expediteur of de vertegenwoordiger in de verklaring op dat hij een gecorrigeerde afrekening uitreikt.

Eén van de mogelijkheden om kwijtschelding of teruggaaf te verlenen betreft het geval dat de importeur de goederen weigert omdat zij gebreken vertonen of omdat zij niet in overeenstemming zijn met de bepalingen van het contract. De goederen worden dan vaak geleverd aan een nieuwe afnemer die in Nederland woont of is gevestigd. Over deze levering is de buitenlandse afzender in Nederland omzetbelasting verschuldigd (zie artikel 5, eerste lid, onderdeel a, in samenhang met artikel 12, eerste lid, van de wet). De buitenlandse afzender moet die omzetbelasting op aangifte voldoen. Voor het verkrijgen van de aangifte moet hij zich wenden tot de voor buitenlandse ondernemers bevoegde inspecteur (Belastingdienst Limburg/kantoor Heerlen). Op de aangifte kan hij de bij invoer betaalde omzetbelasting in aftrek brengen. Het is ook mogelijk dat de omzetbelasting wordt geheven van de nieuwe binnenlandse afnemer (de zogenaamde verlegging van de belastingheffing bedoeld in artikel 12, derde lid, van de wet). De buitenlandse afzender zou dan aangifte moeten doen om teruggaaf van de bij invoer betaalde omzetbelasting te verkrijgen (zie artikel 33, lid 2, van de wet, juncto artikel 30a uitvoeringsbeschikking). Om de administratieve lasten voor de buitenlandse afzender te minimaliseren keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Als de belastingheffing bij de levering van de geweigerde goederen wordt verlegd naar een nieuwe binnenlandse afnemer, keur ik goed dat de Douane aan de buitenlandse afzender kwijtschelding of teruggaaf verleent alsof de goederen zijn uitgevoerd. Om te voorkomen dat teveel omzetbelasting wordt kwijtgescholden of teruggegeven stel ik als voorwaarde dat de buitenlandse afzender verklaart dat hij de omzetbelasting bij invoer niet terugvraagt bij de Belastingdienst Limburg/kantoor Heerlen. Als de buitenlandse afzender gebruikt maakt van een douane-expediteur of vertegenwoordiger moet de Douane bovendien beschikken over de verklaring van de douane-expediteur of vertegenwoordiger als is bedoeld in onderdeel 3.1 hiervóór.

De wet bevat een bepaling over de verlegging van de omzetbelasting die bij invoer is verschuldigd (zie artikel 23 van de wet). Deze verlegging houdt in dat bepaalde in de wet of door middel van een vergunning aangewezen personen de omzetbelasting voldoen op de binnenlandse periodieke aangifte als de in te voeren goederen voor hen zijn bestemd. De specifiek hiervoor geldende regels en voorwaarden zijn opgenomen in de uitvoeringsbeschikking (zie de artikelen 17 t/m 18b van de uitvoeringsbeschikking). Er kunnen drie categorieën worden onderscheiden:

• 1) Alle ondernemers en lichamen zijn aangewezen voor de invoer van bepaalde aangewezen goederen (zie artikel 17 en bijlage A van de uitvoeringsbeschikking);

• 2) Alle ondernemers en lichamen zijn aangewezen voor bepaalde goederen bij bevoorrading van vervoermiddelen (zie artikel 17a uitvoeringsbeschikking);

• 3) Individuele ondernemers met vergunning van de inspecteur voor andere goederen dan hiervoor bedoeld (zie artikel 18 en 18a van de uitvoeringsbeschikking).

Op het moment dat goederen worden binnengebracht (d.w.z. fysiek de grens van de Gemeenschap overschrijden) moet worden bepaald of de goederen zijn bestemd voor de aangewezen ondernemers, die beschikken over een artikel 23 vergunning. Daarbij kan zich bijvoorbeeld de situatie voordoen dat de ondernemer al als eigenaar over de goederen beschikt op het moment van invoer en de goederen voor hem bestemd zijn om te gebruiken in het kader van zijn eigen bedrijf. In gevallen waarbij goederen door een buitenlandse leverancier aan een aangewezen Nederlandse ondernemer worden geleverd onder de conditie dat de invoer plaatsvindt door de aangewezen ondernemer en daarvoor bestemd zijn, is de verleggingsregeling van artikel 23 van de wet van toepassing op die aangewezen ondernemer. Als goederen die bij het binnenbrengen bestemd waren voor een aangewezen ondernemer en na het binnenbrengen in de Gemeenschap onder een douaneregime zijn gebracht, is de verleggingsregeling van toepassing op die aangewezen ondernemer. Dat geldt ook als de goederen worden gestolen nadat de goederen onder een douaneregime zijn gebracht en de desbetreffende aangewezen ondernemer de goederen wilde leveren aan een andere aangewezen ondernemer. De bestemming in de zin van artikel 23 wijzigt pas als de goederen in de zin van de wet zijn geleverd aan een andere aangewezen ondernemer (zie onder meer het arrest van de Hoge Raad van 11 april 2003, BNB 2003/210). Ik licht de werking van artikel 23 toe aan de hand van de volgende voorbeelden.

Voorbeeld 1:

Een in Utrecht gevestigde handelaar is individueel aangewezen op grond van artikel 23 van de wet. Om zijn voorraad handelswaar op peil te houden koopt deze handelaar goederen bij een onderneming buiten de EU. Partijen komen overeen dat de goederen uit een land buiten de Gemeenschap in opdracht van de verkoper worden vervoerd en franco huis worden afgeleverd. De handelaar verstrekt aan de buitenlandse leverancier een afschrift van zijn artikel 23 vergunning. Onder deze omstandigheden staat vast dat de goederen zijn bestemd voor de Nederlandse koper. Om die reden dient de omzetbelasting bij invoer van de in Utrecht gevestigde ondernemer te worden geheven met toepassing van artikel 23.

Voorbeeld 2:

Een in Utrecht gevestigde handelaar in auto-onderdelen is individueel aangewezen op grond van artikel 23 van de wet. Deze ondernemer koopt goederen bij een onderneming die is gevestigd buiten de EU. De goederen uit een land buiten de Gemeenschap zullen in opdracht van de verkoper f.o.b. Rotterdam worden afgeleverd. In Rotterdam worden de goederen door een douane-expediteur in opdracht van de koper geplaatst onder de regeling extern communautair douanevervoer voor transport naar Utrecht. De koper heeft op dat moment de beschikkingsmacht over de goederen gekregen. Tijdens dit transport worden de goederen aan het douanetoezicht onttrokken. Het onderzoek door de Douane naar deze gebeurtenis blijft zonder resultaat. Onder deze omstandigheden staat vast dat de goederen bij het binnenbrengen in de Gemeenschap zijn bestemd voor de Nederlandse koper. Om die reden dient de omzetbelasting bij invoer van de in Utrecht gevestigde ondernemer te worden geheven met toepassing van artikel 23.

Het komt voor dat de verleggingsregeling bij de invoer is toegepast en dat de afnemer de goederen weigert. Redenen hiervoor kunnen zijn dat de goederen gebreken vertonen of omdat zij niet in overeenstemming zijn met de bepalingen van het contract. De goederen worden dan meestal door de leverancier geleverd aan een andere (binnenlandse) afnemer. De oorspronkelijke afnemer is als regel niet op de hoogte van het feit dat de goederen worden geleverd aan een andere (binnenlandse) afnemer. Om praktische problemen bij de oorspronkelijke afnemer te voorkomen keur ik voor deze situatie het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat de oorspronkelijke afnemer de bij invoer verschuldigde omzetbelasting niet opneemt in zijn periodieke binnenlandse aangifte als hij aantoont dat hij de goederen heeft geweigerd.

Een buitenlandse opdrachtgever kan goederen van buiten de Gemeenschap aan een Nederlandse veredelaar ter beschikking stellen om deze te bewerken. In dat geval kunnen de goederen onder een schorsingsregeling van heffingen bij invoer (actieve veredeling) worden geplaatst. Er is dan geen sprake van invoer in de zin van de wet. Het komt voor dat geen gebruik wordt gemaakt van deze schorsingsregeling. Uit praktische overwegingen keur ik voor deze situatie het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat in plaats van de opdrachtgever de veredelaar de verleggingsregeling bij invoer toepast als:

• 1) het gaat om goederen waarvoor de heffing bij invoer automatisch wordt verlegd, of

• 2) de veredelaar individueel aangewezen is voor de toepassing van de verlegging.

Als geen gebruik kan worden gemaakt van de verleggingsregeling, is de buitenlandse opdrachtgever de omzetbelasting bij invoer verschuldigd. Hij kan in dat geval teruggaaf van omzetbelasting krijgen omdat de goederen voor hem zijn bestemd in de zin van artikel 15 van de wet. Uit praktische overwegingen keur ik voor deze situatie het volgende goed.

Goedkeuring

De veredelaar in plaats van de buitenlandse opdrachtgever kan de bij invoer verschuldigde omzetbelasting in aftrek brengen alsof hij degene is voor wie de goederen zijn bestemd. Dit bedrag aan omzetbelasting dient uit zijn boeken en bescheiden te blijken (zie artikel 10 van de uitvoeringsbeschikking). De aftrek is alleen toegestaan als de veredelaar met zijn buitenlandse opdrachtgever is overeengekomen, dat de veredelaar in plaats van de buitenlandse opdrachtgever de omzetbelasting in aftrek brengt.

Een buitenlandse ondernemer kan goederen van buiten de Gemeenschap aan een Nederlandse ondernemer in consignatie (= in bewaring) geven. Als de goederen worden aangegeven voor het vrije verkeer is de buitenlandse ondernemer omzetbelasting verschuldigd. In voorkomend geval kan hij daarbij gebruik maken van de verleggingsregeling bij invoer. Om de administratieve lasten voor de buitenlandse ondernemer te minimaliseren keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur goed dat in plaats van de buitenlandse ondernemer de consignatiehouder de verleggingsregeling bij invoer toepast als:

• 1) het gaat om goederen waarvoor de heffing bij invoer automatisch wordt verlegd, of

• 2) de consignatiehouder individueel aangewezen is voor de toepassing van de verlegging.

Als geen gebruik kan worden gemaakt van de verleggingsregeling, is de buitenlandse ondernemer de omzetbelasting bij invoer verschuldigd. Hij kan in dat geval teruggaaf van omzetbelasting krijgen omdat de goederen voor hem zijn bestemd in de zin van artikel 15 van de wet. Om de heffing te vergemakkelijken keur ik voor deze situatie het volgende goed.

Goedkeuring

De consignatiehouder kan de bij invoer verschuldigde omzetbelasting in aftrek brengen alsof hij degene is voor wie de goederen zijn bestemd. Dit bedrag aan omzetbelasting dient uit zijn boeken en bescheiden te blijken (zie artikel 10 van de uitvoeringsbeschikking).

De aftrek is alleen toegestaan als de consignatiehouder met de buitenlandse ondernemer is overeengekomen, dat de consignatiehouder in plaats van de buitenlandse ondernemer de omzetbelasting in aftrek brengt.

Op het moment dat de consignatiehouder de goederen levert aan een afnemer, komt er een levering tot stand tussen de buitenlandse leverancier en de consignatiehouder. De verschuldigde omzetbelasting voor deze levering wordt veelal geheven van de consignatiehouder (de zogenaamde verlegging van de belastingheffing bedoeld in artikel 12, derde lid, van de wet). Als deze verleggingsregeling niet kan worden toegepast keur ik goed dat deze levering buiten de heffing van omzetbelasting blijft.

Het komt voor dat de consignatiehouder kosten maakt met het oog op de uiteindelijke verkoop en levering van de in consignatie gehouden goederen. Deze kosten hebben veelal betrekking op verhandeling, opslag, transport, reclame, promotie en dergelijke. Als de consignatiehouder de kosten verrekent met de buitenlandse leverancier, keur ik goed dat deze verrekening buiten de heffing van omzetbelasting blijft.