Schenk- en erfbelasting, vrijstellingen, omzetting, fusie of taakafsplitsing

Het besluit bevat het beleid over de vrijstellingen van de artikelen 32 en 33 van de Successiewet zoals die luiden vanaf 2010. Ook wordt behandeld de belastingheffing bij een omzetting, fusie of taakafsplitsing.

Dit besluit actualiseert het besluit van 15 september 2010, nr. DGB2010/602M.

Onderdeel 8 is aangepast aan de gewijzigde wetgeving. De onderdelen 4 en 8.2 zijn verduidelijkt. Daarnaast zijn nieuwe goedkeuringen opgenomen voor:

• – de eis van een notariële akte voor de schenking (onderdeel 8.1.1); en

• – een schenking aan een kind voor zijn eigen woning die in het buitenland is gelegen (onderdeel 8.1.2).

Ook zijn enkele redactionele aanpassingen opgenomen waarmee geen wijziging is beoogd.

De goedkeuringen in dit besluit zijn verleend met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (de hardheidsclausule).

Een vermogensovergang bij een omzetting, fusie of taakafsplitsing kan een belastbare schenking zijn. De beoordeling daarvan is feitelijk en daarom voorbehouden aan de Belastingdienst. Als de vermogensovergang plaatsvindt binnen de sfeer van het algemeen belang, is er geen belastbare schenking (artikel 33, onder 4° of onder 10°, van de Successiewet). Dit geldt ook bij een verkrijging in de sfeer van het sociaal belang door een SBBI (artikel 33, onder 13°, van de Successiewet). Een vermogensovergang buiten de sfeer van het algemeen belang of buiten de sfeer van het sociaal belang kan een belastbare schenking zijn. Hierna wordt aangegeven wanneer in die gevallen kan worden afgezien van heffing van schenkbelasting.

Een erflater of schenker kan schenken of nalaten aan een natuurlijk persoon die de verkrijging aanwendt voor een ANBI waarmee die verkrijger wordt vereenzelvigd. Als de ANBI rechtstreeks van de erflater of schenker zou verkrijgen, is geen schenk- of erfbelasting verschuldigd. Ik vind het in een dergelijke situatie niet gewenst dat schenk- of erfbelasting wordt geheven. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat op verzoek heffing van schenk- of erfbelasting achterwege kan blijven als de verkrijger vereenzelvigd kan worden met een ANBI.

Voorwaarden

Voor de goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

• – De verkrijger of de instelling maakt aannemelijk dat de verkrijging was bedoeld voor de instelling waarmee de verkrijger wordt vereenzelvigd.

• – De instelling is een ANBI.

• – Aan de verkrijging is niet een opdracht verbonden die daaraan het karakter ontneemt van te zijn geschied in het algemeen belang.

• – De verkrijging wordt zo spoedig mogelijk na de verkrijging overgedragen aan de instelling.

• – De verkrijger handelt fiscaal alsof hij het verkregen vermogen nooit heeft bezeten.

• – De verkrijger merkt de overgedragen verkrijging niet aan als gift voor de Wet IB 2001.

Voorbeelden

• – Een schenking of legaat is rechtstreeks aan een geestelijke ter beschikking gesteld voor doeleinden die zijn kerkelijke instelling nastreeft of voor het verrichten van religieuze handelingen. De schenking of het legaat wordt aangemerkt als een verkrijging door de kerkelijke instelling.

• – Een kloosterling stelt zijn schenking of erfrechtelijke verkrijging, op grond van zijn gelofte van armoede, onmiddellijk beschikbaar aan de religieuze orde waartoe hij behoort. Als aannemelijk is dat de verkrijging was bedoeld voor de kloosterorde waartoe de kloosterling behoort, wordt de verkrijging door de kloosterling aangemerkt als een verkrijging door de kloosterorde.

Een verkrijging wordt onder meer verminderd met de aan de verkrijging verbonden lasten (artikel 5 van de Successiewet). Op een verkrijging komen slechts in mindering de lasten die leiden tot een verkrijging bij iemand anders (de zogenoemde lastbevoordeelde). Het betreft hier een persoonlijke last. Het gevolg is dat zogenoemde onpersoonlijke lasten niet in mindering kunnen worden gebracht op een verkrijging. Van een onpersoonlijke last is sprake als niemand als lastbevoordeelde van de opgelegde verplichting is aan te wijzen, bijvoorbeeld een verkrijging onder de last een dier te verzorgen. De ‘lastbevoordeelde’ is het dier; dit is echter geen rechtssubject en kan dus niet iets verkrijgen als lastbevoordeelde.

De vrijstelling voor een ANBI geldt voor zover aan de verkrijging niet een opdracht is verbonden, welke aan de verkrijging het karakter ontneemt van te zijn geschied in het algemeen belang (artikel 32, eerste lid, onder 2° en 3°, en artikel 33, onder 3° en 4°, van de Successiewet). De vrijstellingen voor een SBBI gelden voor zover aan de verkrijging niet een opdracht is verbonden welke aan de verkrijging het karakter ontneemt van te zijn geschied in het sociaal belang (artikel 32, eerste lid, onder 8°, en artikel 33, onder 13°, van de Successiewet). De heffing bij een verkrijging door een ANBI of SBBI onder een persoonlijke of onpersoonlijke last, is als volgt. Een persoonlijke last wordt belast bij de lastbevoordeelde. Een onpersoonlijke last valt in beginsel niet onder de vrijstelling. De ANBI of de SBBI wordt daarvoor belast volgens tariefgroep II. Een onpersoonlijke last die echter past binnen de doelstelling van de ANBI of SBBI en aan de verkrijging niet het karakter ontneemt van te zijn geschied in het algemeen of het sociaal belang, valt echter wel onder de vrijstelling voor een ANBI of SBBI en wordt dus niet belast.

Voorbeeld 1

Erflater A wijst ANBI X aan als enig erfgenaam onder de last om zijn neef een periodieke uitkering met een waarde van € 50.000 uit te keren. De nalatenschap bedraagt € 300.000. ANBI X verkrijgt € 250.000, die volledig is vrijgesteld. De neef verkrijgt € 50.000 die op de normale wijze wordt belast (tariefgroep II).

Voorbeeld 2

Erflater B wijst ANBI Y aan als enig erfgenaam onder de last om zijn paard zo lang het leeft te verzorgen. De geschatte kosten hiervoor bedragen € 50.000. De nalatenschap bedraagt € 300.000. De verkrijging van ANBI Y is nu € 300.000. Hiervan is € 250.000 vrijgesteld en € 50.000 belast tegen het tarief van tariefgroep II.

Voorbeeld 3

Erflater B wijst ANBI Z aan als enig erfgenaam onder de last om daarmee voer te kopen voor de katten die ANBI Z verzorgt. ANBI Z is een dierenasiel voor honden en katten. De verkrijging is volledig vrijgesteld.

Een eenmalige ongevalsuitkering kan belast zijn voor de erfbelasting (artikel 13 van de Successiewet). De uitkering kan bovendien voor de loon- of inkomstenbelasting zijn belast als loon uit dienstbetrekking. De Successiewet kent geen bepaling die voorziet in verrekening of aftrek van over de uitkering verschuldigde loon- of inkomstenbelasting. Hierdoor wordt de uitkering tweemaal in de belastingheffing betrokken. Die dubbele heffing vind ik niet gewenst. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder een voorwaarde goed dat een eenmalige ongevalsuitkering is vrijgesteld voor de erfbelasting.

Voorwaarde

Voor de goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

• – over de ongevalsuitkering wordt bij de verkrijger inkomstenbelasting of loonbelasting geheven.

Een liquidatie-uitkering die een vereniging of stichting doet, kan zijn belast met schenkbelasting. Een vrijstelling van schenkbelasting geldt als over deze uitkering inkomstenbelasting of een voorheffing van die belasting wordt geheven (artikel 33, onder 9°, van de Successiewet). De vrijstelling geldt niet als over de uitkering vennootschapsbelasting wordt geheven.

Voorbeeld

Een stichting heeft tot doel hulp te verlenen in gevallen waarin een (aspirant-)lid van een bepaalde brancheorganisatie door financiële moeilijkheden zijn verplichtingen niet kan nakomen. De stichting wordt ontbonden en het liquidatiesaldo wordt uitgekeerd aan de huidige leden van de brancheorganisatie. Ik vind het niet gewenst dat de uitkering is belast met schenkbelasting als over deze uitkering bij de verkrijger ook vennootschapsbelasting wordt geheven. Daarom keur ik het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder een voorwaarde goed dat er geen schenkbelasting wordt geheven over de door een lid van een brancheorganisatie verkregen liquidatie-uitkering.

Voorwaarde

Voor de goedkeuring geldt de volgende voorwaarde:

• – over de liquidatie-uitkering wordt bij de verkrijger vennootschapsbelasting geheven.

Voor de schenkbelasting geldt een vrijstelling voor verkrijgingen door een rechtspersoon die (nagenoeg) uitsluitend ten doel heeft de bevordering van de materiële en geestelijke belangen van de werknemers in het bedrijf van de schenker, dan wel in de bedrijven van de schenker en anderen, of van de nabestaanden van die werknemers (artikel 33, onder 11°, van de Successiewet). Een verkrijging door bijvoorbeeld een stichting die de gezondheid van werknemers of hun nabestaanden bevordert, is niet belast met schenkbelasting.

Goedkeuring

Ik keur goed dat in de volgende gevallen op verzoek heffing van schenkbelasting achterwege blijft voor een schenking aan een rechtspersoon als bedoeld in artikel 33, onder 11°, van de Successiewet (de stichting werknemersbelangen).

Het betreft de schenking door:

• – een directeur of aandeelhouder van een nv of bv aan de stichting werknemersbelangen die de belangen behartigt van de werknemers die in dienst zijn van die nv of bv;

• – de (voormalige) werkgever aan de stichting werknemersbelangen die de belangen van zijn (voormalige) werknemers behartigt;

• – de (voormalige) beherend vennoot van de vennootschap waarbij de werknemers in dienst zijn;

• – een stichting werknemersbelangen aan een andere stichting werknemersbelangen die de belangen behartigt van dezelfde groep werknemers. Dit geldt bijvoorbeeld bij de overheveling van (overtollig) vermogen uit een VUT-fonds naar een prepensioenfonds voor werknemers uit dezelfde branche; en

• – een stichting werknemersbelangen aan een andere stichting werknemersbelangen die de belangenbehartiging van een groep werknemers heeft overgenomen. Voorbeelden hiervan zijn de herstructurering van een concern waarbij een bedrijfsonderdeel wordt afgesplitst en een fusie van bedrijven.

Voor een schenking aan een kind tussen de 18 en 40 jaar (tot 2013: 35 jaar) kan een beroep worden gedaan op de eenmalig verhoogde vrijstelling (in 2012: € 24.144). Zie artikel 33, onder 5°, van de Successiewet. Voor een schenking voor de eigen woning van het kind of voor een studie of de opleiding voor een beroep voor het kind kan de eenmalig verhoogde vrijstelling worden verhoogd (in 2012: met € 26.156 tot € 50.300).

De verhoogde vrijstelling is eenmalig, en kan dus niet worden gespreid over meerdere kalenderjaren. Er is wel een overgangsregeling in artikel 33, onder 6°, van de Successiewet. Als het kind vóór 1 januari 2010 de eenmalig verhoogde vrijstelling al heeft genoten, kan het kind toch de aanvullende eenmalig verhoogde vrijstelling nog genieten voor een schenking voor zijn eigen woning. Deze overgangsregeling geldt niet voor de betaling van kosten van een studie of opleiding.

In alle gevallen moet in de aangifte schenkbelasting een beroep worden gedaan op de verhoogde vrijstelling.

Voor de erfbelasting geldt een vrijstelling voor de verkrijging van aanspraken ingevolge een pensioenregeling, een lijfrente of aanspraken op een periodieke uitkering bij overlijden (artikel 32, eerste lid, onder 5°, van de Successiewet). De begrippen zijn omschreven in het derde lid (de pensioenregeling), vierde lid (de lijfrenteregeling) respectievelijk het vijfde lid (de periodieke uitkeringen bij overlijden) van artikel 32 van de Successiewet.

De lijfrentevrijstelling geldt als is voldaan aan de cumulatieve voorwaarden van artikel 32, vierde lid, van de Successiewet. Bepalend is het lijfrentecontract zoals dat luidde op het moment van de premieaftrek voor de inkomstenbelasting. De lijfrentevrijstelling is in 1995 ingevoerd naar aanleiding van de invoering van de Brede Herwaardering in 1992.

Doorgaans zal een lijfrentecontract dat is afgesloten vóór 1992, niet voldoen aan de regels die gelden onder de Brede Herwaardering. Alleen als het contract op het moment van de premiestorting wel voldeed aan de regels van de Brede Herwaardering, kan de lijfrentevrijstelling van toepassing zijn.

Vanaf 2001 geldt een andere definitie voor het begrip lijfrente. Hierdoor kan een lijfrente worden verkregen die op het moment van premiestorting wel voldeed aan de tot 2001 geldende wettelijke definitie, maar niet voldoet aan de huidige definitie. Met de aanpassing van de wettekst van de lijfrenteregeling is geen inhoudelijke wijziging beoogd. De vrijstelling kan dus nog steeds gelden voor vóór 2001 afgesloten lijfrentecontracten die op het moment van premiestorting voldeden aan de tot 2001 geldende wettelijke definitie van het toen geldende artikel 32, vijfde lid, van de Successiewet.

Voor de lijfrentevrijstelling wordt uitgegaan van de voorwaarden van de lijfrenteverzekering op het moment van de premiestorting. Als de voorwaarden nadien (al dan niet na het overlijden van de erflater) worden gewijzigd, heeft dat geen gevolgen voor de toepassing van de vrijstelling. Als een niet-kwalificerende zogenoemde pré-Brede Herwaardering-lijfrente na het overlijden alsnog wordt aangepast aan de regelgeving van de Brede Herwaardering, geldt de lijfrentevrijstelling dus niet.

Het besluit van 15 september 2010, nr. DGB2010/602M, is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit.

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst. Onderdeel 8.1 van dit besluit werkt terug tot en met 1 januari 2010.