Verordening gedragscode

Het onderscheidende kenmerk van het accountantsberoep is de verantwoordelijkheid te handelen in het algemeen belang. Daarom is de verantwoordelijkheid van de registeraccountant niet beperkt tot het behartigen van het belang van een individuele cliënt of werkgever. Om hieraan te voldoen neemt de registeraccountant deze verordening in acht en handelt in overeenstemming daarmee.

De registeraccountant maakt bij het signaleren van een bedreiging van het in deel A van deze verordening beschreven conceptuele raamwerk gebruik. Hij evalueert een bedreiging naar aard en belang. Indien blijkt dat een bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de registeraccountant waarborgen die de bedreiging wegnemen of terugbrengen tot een aanvaardbaar niveau, zodat de naleving van de fundamentele beginselen geen geweld wordt aangedaan.

De registeraccountant legt een bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis, de naar aanleiding daarvan getroffen waarborgen en zijn conclusie vast.

Deze verordening bestaat uit vier delen. Deel A bevat de fundamentele beginselen van de beroepsethiek voor de registeraccountant, alsmede het conceptuele raamwerk voor de toepassing van deze fundamentele beginselen. Het conceptuele raamwerk geeft richting aan de toepassing van deze fundamentele beginselen.

De delen B en C bevatten een illustratie van de toepassing van het conceptuele raamwerk in specifieke situaties. Hierin zijn voorbeelden van waarborgen opgenomen die in aanmerking komen om een bedreiging weg te nemen of terug te brengen tot een aanvaardbaar niveau. Ook zijn daarin voorbeelden opgenomen van situaties waarin geen waarborgen beschikbaar zijn en van activiteiten of relaties die als gevolg daarvan moeten worden vermeden.

In deel D wordt het bestuur de bevoegdheid gegeven om de leden gehoord nadere voorschriften uit te geven. Bovendien zijn in deel D de wijziging van de Verordening kwaliteitstoetsing en de slotbepalingen opgenomen.

Deel A is van toepassing op iedere registeraccountant. Deel A en deel B1 zijn van toepassing op de openbaar accountant en deel A en deel B2 op de intern accountant of overheidsaccountant.

Deel A en deel C zijn van toepassing op de accountant in business.

De voor de individuele openbaar accountant van toepassing zijnde regelgeving is opgenomen in de delen A en B1 van de onderhavige verordening en de voor de intern en overheidsaccountant van toepassing zijnde regelgeving in de delen A en B2. De nadere voorschriften die door het bestuur op grond van deze verordening gegeven kunnen worden, hebben, tenzij anders bepaald, eveneens betrekking op de individuele openbaar accountant, de individuele intern accountant of de individuele overheidsaccountant.

In de Verordening accountantsorganisaties, de Nadere voorschriften accountantskantoren en de Nadere voorschriften accountantsafdelingen, die eveneens per 1 januari 2007 in werking treden, alsmede in de per 1 oktober 2006 in werking getreden Wet toezicht accountantsorganisatie en het Besluit toezicht accountantsorganisaties zijn bepalingen opgenomen ter zake van het stelsel van kwaliteitsbeheersing, de onafhankelijkheid en de integere bedrijfsvoering van accountantsorganisaties, accountantskantoren en accountantsafdelingen.

Voor zover in de onderhavige verordening, genoemde wet, besluit, verordening en nadere voorschriften bepalingen voorkomen die betrekking hebben op de onderwerpen stelsel van kwaliteitsbeheersing, onafhankelijkheid en integere bedrijfsvoering zijn deze voorschriften aanvullend op elkaar, met dien verstande dat de normadressaat verschillend kan zijn, namelijk of de individuele openbaar accountant, intern accountant of overheidsaccountant dan wel de accountantsorganisatie, het accountantskantoor of de accountantsafdeling.

Zo zijn er bijvoorbeeld zowel in de onderhavige verordening als in de voor accountantsorganisaties en accountantskantoren geldende regelgeving bepalingen ter zake van het aanvaarden van opdrachten opgenomen. Omdat volgens de voor accountantsorganisaties en -kantoren geldende bepalingen de met de opdrachtgever te sluiten overeenkomst tot de verantwoordelijkheid van de organisatie of het kantoor behoort, zien de in deze verordening ter zake opgenomen bepalingen op de interne opdrachtaanvaarding.

Op deze wijze is geregeld dat de individuele accountant, de accountantsorganisatie, het accountantskantoor en de accountantsafdeling, weliswaar ieder op zijn eigen wijze, verantwoordelijk zijn voor de adequate naleving van de op hem van toepassing zijnde voorschriften.

De registeraccountant treedt in zijn beroepsmatige en zakelijke betrekkingen eerlijk en oprecht op. Dit houdt onder meer in dat hij eerlijk zaken doet en de waarheid geen geweld aan doet.

De registeraccountant vermijdt dat hij in verband wordt gebracht met rapportages en andere informatie die naar zijn oordeel een bewering bevat die:

• a. materieel onjuist of misleidend is;

• b. op onzorgvuldige wijze is verstrekt; of

• c. niet volledig is of een verkeerde indruk wekt als gevolg waarvan de bewering als misleidend kan worden ervaren.

De registeraccountant handelt niet in strijd met het bepaalde in artikel A-110.2 indien hij aan bedoelde rapportage en andere informatie een mededeling toevoegt waarin hij zijn bezwaren tegen deze rapportage en andere informatie tot uitdrukking brengt.

De registeraccountant laat niet toe dat zijn professioneel of zakelijk oordeel wordt aangetast door een vooroordeel, belangentegenstelling of ongepaste beïnvloeding door een derde.

De registeraccountant vermijdt iedere situatie die zijn professionele oordeelsvorming op een ongepaste wijze beïnvloedt.

De registeraccountant kan in een situatie komen te verkeren waarin zijn objectiviteit in het gedrang komt. Het is onmogelijk al deze situaties te beschrijven.

De registeraccountant houdt zijn deskundigheid en vaardigheid op het niveau dat is vereist om aan zijn cliënt of werkgever adequate professionele diensten te kunnen verlenen. De registeraccountant handelt bij het verlenen van een professionele dienst zorgvuldig en in overeenstemming met de van toepassing zijnde vaktechnische en overige beroepsvoorschriften.

Onderdeel van de vereiste vaardigheid is een voor iedere te verlenen specifieke professionele dienst toereikende ervaring.

Deskundige dienstverlening vereist van de registeraccountant een deugdelijke oordeelsvorming bij de toepassing van professionele kennis en vaardigheid.

Professionele deskundigheid kan worden verdeeld in twee verschillende fasen:

• a. het verwerven van professionele deskundigheid; en

• b. het in stand houden van professionele deskundigheid.

Voor het in stand houden van de professionele deskundigheid van de registeraccountant is kennis van en inzicht in de relevante vaktechnische, beroepsmatige en algemeen economische ontwikkelingen vereist.

Permanente educatie stelt de registeraccountant in staat in de omgeving waarin hij beroepsmatig werkzaam is in continuïteit deskundig op te treden.

Zorgvuldigheid omvat de verantwoordelijkheid van de registeraccountant op te treden in overeenstemming met de eisen die gelden voor de uitvoering van een opdracht, te weten toewijding, voldoende diepgang en tijdige uitvoering.

De registeraccountant treft maatregelen die ervoor zorgen dat degene die onder zijn verantwoordelijkheid werkt de juiste opleiding heeft en onder adequaat toezicht staat.

De registeraccountant maakt indien daartoe aanleiding bestaat zijn cliënten, de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is of andere gebruikers van zijn professionele diensten attent op de inherente beperkingen die zijn verbonden aan zijn diensten. Aldus voorkomt hij dat een door hem gegeven oordeel wordt geïnterpreteerd als een feitelijke bewering.

Het bestuur kan nadere voorschriften geven aangaande het bepaalde in artikel A-130.1 t/m A-130.6 ten aanzien van permanente educatie en van controle- en overige standaarden.

• a. De registeraccountant onthoudt zich van:

  • 1. het buiten de accountantspraktijk waarbij hij werkzaam is of waaraan hij is verbonden of buiten de entiteit waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is, bekend maken van vertrouwelijke informatie, die hij in het kader van zijn beroepsmatig en zakelijk optreden heeft verkregen, tenzij hij is gemachtigd tot bekendmaking over te gaan of op grond van een wettelijk voorschrift dan wel beroepshalve daartoe een recht of plicht bestaat; en

  • 2. het gebruikmaken van vertrouwelijke informatie die hij in het kader van beroepsmatig en zakelijk handelen heeft verkregen om zichzelf of een derde te bevoordelen.

• b. De registeraccountant is ontheven van het bepaalde in onderdeel a sub 1, indien hij desgevraagd aan andere organisaties, als bedoeld in artikel 48, eerste lid, van de Wet toezicht accountantsorganisaties, niet zijnde de genoemde openbare lichamen, vertrouwelijke informatie verstrekt ten behoeve van het toezicht door de Autoriteit Financiële Markten ingevolge de Wet toezicht accountantsorganisaties. De registeraccountant is ontheven van het bepaalde in onderdeel a sub 1 indien hij de in de vorige zin bedoelde informatie desgevraagd aan de Autoriteit Financiële Markten verstrekt.

De registeraccountant houdt zich in zijn sociale omgang ook aan zijn geheimhoudingsplicht.

De registeraccountant is erop bedacht dat bij een langdurige omgang met een zakenrelatie, een gezinslid of een naaste verwant de mogelijkheid bestaat onopzettelijk te handelen in strijd met zijn geheimhoudingsplicht.

De registeraccountant neemt zijn geheimhoudingsplicht ook in acht ter zake van informatie die hem ter beschikking is gesteld door een potentiële opdrachtgever of werkgever.

De registeraccountant overweegt de noodzaak de geheimhoudingsplicht in acht te nemen binnen de accountantspraktijk waaraan hij is verbonden of waarbij hij werkzaam is of binnen de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is.

De registeraccountant treft de redelijkerwijs te nemen maatregelen om te waarborgen dat de voor hem geldende geheimhoudingsplicht tevens in acht wordt genomen door ieder personeelslid dat hiërarchisch aan hem ondergeschikt is en door iedere persoon aan wie hij advies of ondersteuning vraagt.

De registeraccountant houdt zich aan zijn geheimhoudingsplicht ook na het beëindigen van de verbintenis met een cliënt of met een organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is.

Wanneer een registeraccountant van werkgever verandert of nieuwe opdrachten verwerft, is het hem toegestaan gebruik te maken van de bij zijn eerdere werkzaamheden verkregen kennis en opgedane ervaring. De vertrouwelijke informatie die de registeraccountant tijdens deze eerdere werkzaamheden heeft verkregen mag hij niet gebruiken of bekendmaken.

De registeraccountant kan in een situatie komen te verkeren waarin hij verplicht is of waarin het maatschappelijk juist is vertrouwelijke informatie bekend te maken. Voorbeelden hiervan zijn:

• a. bekendmaking die door de wetgever is verplicht, onder meer in het kader van de Wet toezicht accountantsorganisaties, de wet MOT en de comptabiliteitswet;

• b. bekendmaking die door de wetgever is toegestaan en waarmee de opdrachtgever of werkgever heeft ingestemd;

• c. bekendmaking van vertrouwelijke gegevens aan de door de Ondernemingskamer benoemde personen in een enquête bedoeld in titel 8 afdeling 2 BW2;

• d. bekendmaking aan in het openbaar bestuur functionerende onderzoekscommissies en aan de Algemene Rekenkamer;

• e. bekendmaking van vertrouwelijke gegevens in de situatie waarin de registeraccountant als getuige is opgeroepen in een gerechtelijke procedure;

• f. bekendmaking van vertrouwelijke gegevens aan onder meer rechters en toezichthouders bepaald bij of krachtens ondermeer de Wet toezicht accountantsorganisaties, dan wel aan bij wet ingestelde tuchtrechtorganen.

• g. bekendmaking van vertrouwelijke gegevens op grond van het bepaalde in de beroepsreglementering.

Alvorens de registeraccountant in een andere situatie dan waarin hij daartoe op grond van een wettelijk voorschrift verplicht is, besluit over te gaan tot bekendmaking van vertrouwelijke informatie betrekt hij in zijn besluitvorming:

• a. in hoeverre de belangen van alle partijen, inclusief een derde waarvan de belangen in het spel zijn, kunnen worden geschaad in de situatie waarin een cliënt of werkgever de registeraccountant toestemming geeft tot het bekendmaken van de vertrouwelijke informatie;

• b. in hoeverre alle relevante informatie bij hem bekend en voor zover uitvoerbaar, onderbouwd is. Indien het betreft het bekendmaken van onbewezen gegevens, onvolledige informatie of ongefundeerde conclusies, is professionele oordeelsvorming noodzakelijk om de wijze van bekendmaking vast te stellen; en

• c. de wijze van communicatie die wordt verwacht en degene aan wie deze wordt gericht. In het bijzonder overtuigt de registeraccountant zich ervan dat degene met wie wordt gecommuniceerd de juiste ontvanger is.

De registeraccountant houdt zich aan de voor hem relevante wet- en regelgeving en onthoudt zich van handelen dat het accountantsberoep in diskrediet brengt. Hiertoe behoren die handelingen die door een redelijke en goed geïnformeerde derde die over alle relevante informatie beschikt zullen worden opgevat als schadelijk voor de goede naam van het accountantsberoep.

De registeraccountant brengt bij het zichzelf aanprijzen het accountantsberoep niet in diskrediet. De registeraccountant is hierbij eerlijk en oprecht en onthoudt zich van:

• a. het wekken van overdreven verwachtingen ter zake van de diensten die hij kan verlenen, de kwaliteiten die hij bezit en de ervaring waarover hij beschikt;

• b. het maken van geringschattende verwijzingen naar of niet onderbouwde vergelijkingen met het werk van een derde.

De openbaar accountant past te allen tijde het conceptuele raamwerk toe zoals opgenomen in deel A.

Deel B1 van de verordening geeft voor de openbaar accountant een nadere uiteenzetting van het conceptuele raamwerk zoals opgenomen in deel A in relatie tot de werkzaamheden van de openbaar accountant. De in deel B1 opgenomen voorbeelden zijn niet bedoeld en kunnen daarom ook niet worden aangemerkt als een volledige opsomming van alle mogelijke bedreigingen waarmee de openbaar accountant kan worden geconfronteerd en van alle door de openbaar accountant daartegen te treffen waarborgen. Dientengevolge is het voor de openbaar accountant niet voldoende indien hij zich uitsluitend aan deze voorbeelden houdt. Hij is immers gehouden in iedere situatie het conceptuele raamwerk toe te passen.

De openbaar accountant laat zich niet in met aangelegenheden, werkzaamheden of activiteiten die zijn integriteit, zijn objectiviteit of de goede naam van het accountantsberoep schaden of kunnen schaden en als gevolg daarvan niet zijn te verenigen met het als openbaar accountant verlenen van professionele diensten.

De openbaar accountant neemt gepaste maatregelen om omstandigheden te signaleren die leiden tot een belangentegenstelling en aldus leiden tot een bedreiging.

Bepaalde omstandigheden kunnen leiden tot een bedreiging. Zo kan de objectiviteit in gevaar komen, indien de openbaar accountant rechtstreeks concurreert met een cliënt of gezamenlijk met een belangrijke concurrent van een cliënt participeert in een joint venture of hiermee een soortgelijk samenwerkingsverband heeft.

Een bedreiging voor de objectiviteit of voor de plicht tot geheimhouding kan ook ontstaan in de situatie dat de openbaar accountant diensten verleent aan cliënten met tegengestelde belangen of aan cliënten die een conflict met elkaar hebben.

De openbaar accountant beoordeelt de aard en het belang van iedere bedreiging als gevolg van een belangentegenstelling. Deze beoordeling heeft plaats alvorens een cliënt te accepteren of een opdracht te aanvaarden of te continueren. De openbaar accountant beoordeelt onder meer of hij een zakelijk belang of een relatie heeft met de cliënt of met een derde die kan leiden tot een bedreiging. Indien deze bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de openbaar accountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Afhankelijk van de omstandigheden die hebben geleid tot een belangentegenstelling treft de openbaar accountant ten minste één van de volgende waarborgen:

• a. het informeren van de cliënt over de zakelijke belangen of over de activiteiten die een belangentegenstelling vormen en het verkrijgen van toestemming van de cliënt om onder die omstandigheden de professionele dienst uit te voeren;

• b. het bekendmaken aan alle betrokken partijen dat hij ten aanzien van een bepaalde aangelegenheid opdrachten voor meerdere partijen uitvoert en dat de belangen van die partijen strijdig met elkaar zijn en het verkrijgen van toestemming om onder die omstandigheden de professionele diensten uit te voeren; of

• c. het bekendmaken aan de cliënt dat een bepaalde professionele dienst niet uitsluitend voor hem wordt verricht, maar dat daarnaast een soortgelijke dienst wordt uitgevoerd voor een ander en het verkrijgen van toestemming om onder die omstandigheden de professionele dienst uit te voeren.

In aanvulling op de in artikel B1-220.3 te treffen waarborgen overweegt de openbaar accountant:

• a. gebruik te maken van gescheiden opdrachtteams;

• b. procedures in te voeren waardoor wordt voorkomen dat een derde toegang krijgt tot informatie over de opdracht, onder meer door een fysieke scheiding aan te brengen tussen de teams en tussen de beveiligde opslag van vertrouwelijke gegevens;

• c. duidelijke richtlijnen te geven aan het opdrachtteam met betrekking tot de beveiliging en de geheimhouding van specifieke gegevens;

• d. een geheimhoudingsverklaring te laten tekenen door de medewerkers en partners van de accountantspraktijk; en

• e. een senior functionaris van de accountantspraktijk, die bij geen van de desbetreffende cliënten en opdrachten is betrokken, periodiek te laten beoordelen of de waarborgen juist worden toegepast.

Indien een belangentegenstelling leidt tot een bedreiging onder meer als gevolg van een gebrek aan objectiviteit, professioneel gedrag of een inbreuk op de plicht tot geheimhouding, die door het treffen van waarborgen niet kan worden weggenomen of tot een aanvaardbaar niveau kan worden teruggebracht, concludeert de openbaar accountant dat het niet mogelijk is een specifieke opdracht te aanvaarden, dan wel dat het noodzakelijk is zich terug te trekken uit één of meer van de conflicterende opdrachten.

Indien de openbaar accountant van zijn cliënt geen toestemming verkrijgt om werkzaamheden te verrichten voor een andere partij, die wel of geen cliënt behoeft te zijn, ter zake van een aangelegenheid waarin tussen beide partijen sprake is van een belangentegenstelling, maakt de openbaar accountant met betrekking tot deze aangelegenheid een einde aan zijn werkzaamheden voor één van de beide partijen.

Indien de openbaar accountant door of ten behoeve van een andere partij dan een bestaande cliënt wordt verzocht een opdracht uit te voeren bestaande uit een second opinion op het oordeel van een andere openbaar accountant of van een openbaar Accountant-Administratieconsulent over een specifieke toepassing van verslaggevings-, controle-, rapportage- of andere voorschriften kan dit leiden tot een bedreiging. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan een bedreiging wegens gebrek aan deskundigheid en zorgvuldigheid in de situatie waarin de second opinion niet is gebaseerd op de feiten en informatie die wel voor de fungerende openbaar accountant beschikbaar waren of is gebaseerd op inadequate informatie.

De aard en het belang van de bedreiging zijn afhankelijk van de omstandigheden waaronder het verzoek is gedaan en van alle andere beschikbare feiten en veronderstellingen die voor het vormen van een professioneel oordeel van belang zijn.

Indien de openbaar accountant wordt gevraagd een in artikel B1-230.1 bedoelde second opinion te verstrekken, beoordeelt hij de aard en het belang van een bedreiging. Indien blijkt dat deze bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de openbaar accountant waarborgen die de bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Deze waarborgen kunnen onder meer bestaan uit:

• a. het verkrijgen van toestemming van de opdrachtgever contact op te nemen met de fungerende openbaar accountant of de fungerende openbaar Accountant-Administratieconsulent;

• b. het informeren van de opdrachtgever over de inherente beperkingen die aan de te verstrekken second opinion zijn verbonden;

• c. het verstrekken van een afschrift van de naar aanleiding van de opdracht uitgebrachte mededeling aan de fungerende openbaar accountant of de fungerende openbaar Accountant-Administratieconsulent.

Indien de opdrachtgever de openbaar accountant geen toestemming geeft voor overleg met de fungerende openbaar accountant of de fungerende openbaar Accountant-Administratieconsulent, overweegt eerstgenoemde openbaar accountant, rekening houdend met alle relevante omstandigheden, of hij de opdracht tot het geven van een second opinion kan aanvaarden.

Bij de onderhandeling over het verlenen van een professionele dienst is het de openbaar accountant toegestaan een honorarium te bedingen dat door hem passend wordt geacht.

Het feit dat een openbaar accountant voor dezelfde professionele dienst een lager honorarium vraagt dan een andere openbaar accountant of een openbaar Accountant-Administratieconsulent is op zich niet strijdig met de beroepsethiek. Desondanks kan door de hoogte van het gevraagde honorarium een bedreiging ontstaan. Zo kan bijvoorbeeld door het behartigen van het eigenbelang sprake zijn van een bedreiging wegens een gebrek aan deskundigheid en zorgvuldigheid. Deze bedreiging zal met name een rol kunnen spelen indien het gevraagde honorarium dermate laag is dat het moeilijk zal zijn voor die prijs de opdracht in overeenstemming met de van toepassing zijnde vaktechnische en overige beroepsvoorschriften uit te voeren.

Met het oog op de bedreiging die kan ontstaan door de hoogte van het overeengekomen honorarium in relatie tot de daarvoor te verrichten werkzaamheden treft de openbaar accountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

De in dit kader te treffen waarborgen kunnen onder meer bestaan uit:

• a. het informeren van de cliënt over de voorwaarden van de opdracht en met name over de grondslag waarop het honorarium is gebaseerd en over de diensten die voor het honorarium zullen worden verleend;

• b. het vrijmaken van voldoende tijd en van voor de uitvoering van de opdracht gekwalificeerde medewerkers.

Het is de openbaar accountant niet toegestaan voor assuranceopdrachten een resultaatafhankelijke beloning, waaronder aanbrengpremies en commissie, overeen te komen.

Voor het verrichten van bepaalde soorten aan assurance verwante en overige opdrachten is het overeenkomen van een resultaatafhankelijke beloning gebruikelijk. Een dergelijke beloning kan evenwel onder bepaalde omstandigheden leiden tot een bedreiging wegens een gebrek aan objectiviteit als gevolg van het behartigen van het eigenbelang. De aard en het belang van deze bedreiging is afhankelijk van onder meer de volgende factoren:

• a. de aard van de opdracht;

• b. de bandbreedte van het mogelijke honorarium;

• c. de grondslag waarop het honorarium wordt bepaald;

• d. het antwoord op de vraag of de uitkomst of het resultaat van de transactie door een onafhankelijke derde wordt beoordeeld.

Alvorens de openbaar accountant een resultaatafhankelijke beloning aanvaardt voor een door hem uit te voeren aan assurance verwante of overige opdracht beoordeelt hij de aard en het belang van de daarmede verband houdende bedreiging. Indien blijkt dat de bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de openbaar accountant waarborgen die de bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Deze waarborgen kunnen onder meer bestaat uit:

• a. een voorafgaande aan de uitvoering van de opdracht getekende opdrachtbevestiging, waarin de grondslag van het honorarium is vermeld;

• b. het aan de beoogde gebruiker melden van het werk van de openbaar accountant en van de grondslag van het honorarium;

• c. het beleid en de procedures met betrekking tot de kwaliteitsbeheersing;

• d. de beoordeling van de uitgevoerde werkzaamheden door een onafhankelijke niet bij de opdracht betrokken derde.

In sommige situaties kan het voorkomen dat de openbaar accountant die een assurance-, een daaraan verwante opdracht of een overige opdracht uitvoert een aanbrengpremie met betrekking tot een cliënt ontvangt. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan de situatie dat de openbaar accountant niet in staat is de gevraagde diensten te verlenen en hij de cliënt daarom doorverwijst naar een andere openbaar accountant, een openbaar Accountant-Administratieconsulent of naar een andere expert, die hem daarvoor een vergoeding betaalt. Ook kan het voorkomen dat de openbaar accountant die een overige opdracht uitvoert een commissie ontvangt van een derde, zoals een leverancier van software, voor de verkoop van diensten of goederen aan een cliënt.

Het aanvaarden van bedoelde aanbrengpremie of commissie kan leiden tot een bedreiging voor de objectiviteit en deskundigheid en zorgvuldigheid als gevolg van het behartigen van het eigenbelang.

Indien het een assurancecliënt betreft, leidt het aanvaarden van een aanbrengpremie of een commissie tot een onaanvaardbare bedreiging voor de onafhankelijkheid van de openbaar accountant.

Ook is het mogelijk dat de openbaar accountant die een assurance-, een daaraan verwante opdracht of een overige opdracht uitvoert een aanbrengpremie betaalt voor het hem bezorgen van een cliënt, bijvoorbeeld indien de cliënt zijn relatie continueert met een andere openbaar accountant of een openbaar Accountant-Administratieconsulent maar specialistische diensten vraagt die de fungerende openbaar accountant of de fungerende openbaar Accountant Administratieconsulent niet aanbiedt. Het betalen van een dergelijke aanbrengpremie kan leiden tot een bedreiging voor de objectiviteit en deskundigheid en zorgvuldigheid als gevolg van het behartigen van het eigenbelang.

De openbaar accountant betaalt of ontvangt geen aanbrengpremie of commissie, tenzij hij waarborgen heeft getroffen die de bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Deze waarborgen kunnen onder meer bestaat uit:

• a. het informeren van de cliënt over alle afspraken waarin is overeengekomen dat de openbaar accountant een aanbrengpremie zal betalen aan een andere openbaar accountant of een openbaar Accountant-Administratieconsulent;

• b. het informeren van de cliënt over alle afspraken waarin is overeengekomen dat de openbaar accountant een aanbrengpremie zal ontvangen voor het doorverwijzen van de cliënt naar een andere openbaar accountant of een openbaar Accountant-Administratieconsulent;

• c. het vooraf verkrijgen van toestemming van de cliënt voor een commissieafspraak ter zake van de verkoop door een derde van goederen of diensten aan de cliënt.

Het is de openbaar accountant toegestaan een accountantspraktijk geheel of gedeeltelijk over te nemen en de vroegere eigenaar of de erfgenaam van die eigenaar daarvoor te betalen. Het betalen van de aankoopprijs voor een geheel of gedeeltelijk overgenomen accountantspraktijk is niet aan te merken als het betalen van een aanbrengpremie of een commissie.

Indien de openbaar accountant nieuwe opdrachten tracht te verwerven door het maken van reclame of met behulp van andere vormen van marketing, kan dat leiden tot een bedreiging. Zo kan bijvoorbeeld de behartiging van het eigenbelang leiden tot een bedreiging voor het professioneel gedrag indien marketing van diensten, prestaties of producten op een wijze plaatsvindt die niet in overeenstemming is met dit fundamenteel beginsel.

Het is de openbaar accountant niet toegestaan door de wijze waarop hij marketing van professionele diensten bedrijft het accountantsberoep in diskrediet te brengen. Het is de openbaar accountant bij de marketing van professionele diensten niet toegestaan:

• a. overtrokken verwachtingen te wekken met betrekking tot door hem aangeboden diensten, zijn kwaliteit en ervaring;

• b. geringschattende verwijzingen te maken naar of niet-onderbouwde vergelijkingen te maken met de werkzaamheden van een derde.

De openbaar accountant die twijfelt of een voorgenomen vorm van reclame of marketing is toegestaan, consulteert de vaktechnische experts binnen de accountantspraktijk dan wel het NIVRA.

Indien door een cliënt aan de openbaar accountant of een gezinslid of naaste verwant van hem een gift, waartoe mede gratis reizen, gratis verblijf of andere vormen van gastvrijheid worden gerekend, wordt aangeboden, leidt dit tot een bedreiging voor de objectiviteit als gevolg van het behartigen van het eigenbelang of als gevolg van intimidatie bij de dreiging tot openbaar maken van het aanbod.

De aard en het belang van deze bedreiging is afhankelijk van de aard, de waarde en de bedoeling van de aangeboden gift. Indien aan de openbaar accountant een gift wordt aangeboden waarvan kan worden aangenomen dat een goed geïnformeerde, redelijk denkende derde, die over alle van belang zijnde informatie beschikt, deze als onbelangrijk zal aanmerken, mag de openbaar accountant ervan uitgaan dat de gift hem wordt aangeboden zonder de bedoeling een beslissing te beïnvloeden of informatie te verkrijgen, maar in het kader van het onderhouden van een normale zakelijke relatie. In deze situatie kan een openbaar accountant doorgaans concluderen dat geen sprake is van een bedreiging.

Indien de bedreiging als gevolg van een aangeboden gift van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de openbaar accountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen. Indien uit de beoordeling blijkt dat het niet mogelijk is een bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis door het treffen van waarborgen weg te nemen of tot een aanvaardbaar niveau terug te brengen, aanvaardt de openbaar accountant de gift niet.

De openbaar accountant neemt noch direct noch indirect gelden of andere bezittingen van een cliënt in beheer tenzij dit wettelijk is toegestaan. Hij handelt hierbij in overeenstemming met de hiervoor geldende wettelijke verplichtingen.

Het door de openbaar accountant beheren van gelden of andere bezittingen van een cliënt leidt tot een bedreiging voor zijn professionele gedrag of voor zijn objectiviteit als gevolg van het behartigen van het eigenbelang.

De openbaar accountant die het beheer voert over gelden of andere bezittingen van een cliënt treft de volgende waarborgen:

• a. hij houdt de in beheer gegeven gelden of andere bezittingen gescheiden van zijn persoonlijke bezittingen en van de bezittingen van de accountantspraktijk waaraan hij is verbonden of waarbij hij werkzaam is;

• b. hij wendt de gelden of andere bezittingen uitsluitend aan voor het doel waarvoor deze zijn bestemd;

• c. hij is te allen tijde bereid verantwoording over het gevoerde beheer en de daarmee behaalde resultaten af te leggen aan de daarvoor in aanmerking komende persoon; en

• d. hij leeft alle relevante wet- en regelgeving na die van toepassing is op het beheer van en het afleggen van verantwoording over de in beheer gegeven gelden of andere bezittingen.

De openbaar accountant is zich bewust van de bedreiging die ontstaat als hij in verband wordt gebracht met het beheer van gelden of andere bezittingen van een cliënt, indien zou blijken dat deze gelden of andere bezittingen afkomstig zijn uit illegale activiteiten, zoals het witwassen van gelden. De openbaar accountant voert alvorens hij een dergelijke cliënt of opdracht aanvaardt onderzoek uit naar de herkomst van de gelden of andere bezittingen. Hierbij betrekt hij het bepaalde in de Wet melding ongebruikelijke transacties (de Wet MOT) en in andere relevante wetgeving.

Zonodig wint hij juridisch advies in.

De openbaar accountant beoordeelt bij het verlenen van een professionele dienst of sprake is van een bedreiging voor zijn objectiviteit als gevolg van het aanhouden van een belang in of een relatie met een cliënt of met een aan die cliënt verbonden directeur of andere werknemer.

Het al dan niet aanwezig zijn van een bedreiging voor de objectiviteit bij het uitvoeren van een professionele dienst is afhankelijk van de specifieke aspecten van de opdracht en van de aard van de werkzaamheden die de openbaar accountant uitvoert.

De openbaar accountant beoordeelt de aard en het belang van de bedreiging voor zijn objectiviteit. Indien blijkt dat deze bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de openbaar accountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Deze waarborgen kunnen onder meer bestaan uit:

• a. het zich terugtrekken uit het opdrachtteam;

• b. het toepassen van procedures inzake toezicht;

• c. het beëindigen van de financiële en zakelijke relaties die de bedreiging veroorzaken;

• d. het bespreken van de kwestie met een leidinggevende van de accountantspraktijk;

• e. het bespreken van de kwestie met de personen die bij de cliënt belast zijn met de governance.

De openbaar accountant die een assuranceopdracht uitvoert is onafhankelijk van de desbetreffende assurancecliënt. Het bestuur kan nadere voorschriften geven aangaande de onafhankelijkheid van de openbaar accountant.

Onafhankelijkheid in wezen en in schijn is vereist, om het de openbaar accountant mogelijk te maken om als resultaat van een door hem uitgevoerde assuranceopdracht een voor een ieder acceptabel oordeel uit te spreken zonder vooringenomenheid, tegengestelde belangen of door een derde op hem uitgeoefende druk.

• 1 De openbaar accountant die verbonden is aan of werkzaam is bij een accountantskantoor, dat niet tevens een accountantsorganisatie is in de zin van de Wet toezicht accountantsorganisaties en dat voor een cliënt een assurance-opdracht uitvoert, ziet erop toe dat de meerderheid van de personen die het dagelijks beleid van het accountantskantoor bepalen bestaat uit Accountants-Administratieconsulenten of uit registeraccountants. Indien een accountantskantoor twee dagelijks beleidsbepalers heeft ziet de openbaar accountant erop toe dat ten minste één van deze beleidsbepalers een Accountant-Administratieconsulent of een registeraccountant is.

• 2 Het bestuur kan ontheffing verlenen van het bepaalde in het eerste lid. Aan de ontheffing kunnen voorwaarden worden verbonden.

• 1 De openbaar accountant die het dagelijks beleid van een accountantskantoor bepaalt, zorgt ervoor dat het accountantskantoor:

  • a. een beleid voert dat niet strijdig is met het bepaalde in deze verordening;

  • b. voldoet aan de hierna bedoelde nadere voorschriften.

• 2 Indien geen van de dagelijks beleidsbepalers een openbaar accountant is, rust de in het eerste lid bedoelde zorgplicht op:

  • a. een daartoe, uit het midden van de voor het accountantskantoor werkzame of daaraan verbonden openbaar accountants, aangewezen openbaar accountant of,

  • b. indien er geen openbaar accountant is aangewezen, elke openbaar accountant die werkzaam is bij of verbonden is aan het accountantskantoor.

• 3 Het bestuur kan nadere voorschriften geven aangaande de eisen die aan de organisatie van een accountantskantoor worden gesteld met betrekking tot het uitvoeren van assuranceopdrachten en aan assurance verwante opdrachten.

De intern accountant of de overheidsaccountant past te allen tijde het conceptuele raamwerk toe zoals opgenomen in deel A.

Deel B2 van de verordening geeft voor de intern accountant of de overheidsaccountant een nadere uiteenzetting van het conceptuele raamwerk zoals opgenomen in deel A in relatie tot de werkzaamheden van de intern accountant of de overheidsaccountant. De in deel B2 opgenomen voorbeelden zijn niet bedoeld en kunnen daarom ook niet worden aangemerkt als een volledige opsomming van alle mogelijke bedreigingen waarmee de intern accountant of de overheidsaccountant kan worden geconfronteerd en van alle door de intern accountant of overheidsaccountant daartegen te treffen waarborgen. Dientengevolge is het voor de intern accountant of de overheidsaccountant niet voldoende indien hij zich uitsluitend aan deze voorbeelden houdt. Hij is immers gehouden in iedere situatie het conceptuele raamwerk toe te passen.

De intern accountant of de overheidsaccountant laat zich niet in met aangelegenheden, werkzaamheden of activiteiten die zijn integriteit, zijn objectiviteit of de goede naam van het accountantsberoep schaden of kunnen schaden en als gevolg daarvan niet zijn te verenigen met het als intern accountant of overheidsaccountant verlenen van professionele diensten.

De intern accountant of de overheidsaccountant neemt gepaste maatregelen om omstandigheden te signaleren die leiden tot een belangentegenstelling en aldus leiden tot een bedreiging.

Bepaalde omstandigheden kunnen leiden tot een bedreiging. Zo kan de objectiviteit in gevaar komen indien de intern accountant of de overheidsaccountant een al dan niet gehonoreerde nevenfunctie heeft en in die functie rechtstreeks concurreert met de werkgever van de intern accountant of de overheidsaccountant. De objectiviteit kan ook in gevaar komen indien de intern accountant of de overheidsaccountant gezamenlijk met een belangrijke concurrent van zijn werkgever participeert in een joint venture of een soortgelijk samenwerkingsverband hiermee heeft.

Een bedreiging voor de objectiviteit of voor de plicht tot geheimhouding kan ook ontstaan in de situatie dat de intern accountant of de overheidsaccountant diensten verleent aan zijn werkgever en aan een ander die tegengestelde belangen of een conflict met elkaar hebben.

De intern accountant of de overheidsaccountant beoordeelt de aard en het belang van iedere bedreiging als gevolg van een belangentegenstelling. Deze beoordeling heeft plaats alvorens hij bij een werkgever in dienst treedt of alvorens hij een opdracht aanvaardt of continueert. De intern accountant of de overheidsaccountant beoordeelt onder meer of hij een zakelijk belang of een relatie heeft met de werkgever of met een derde die kan leiden tot een bedreiging. Indien deze bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de intern accountant of de overheidsaccountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Afhankelijk van de omstandigheden die hebben geleid tot een belangentegenstelling treft de intern accountant of de overheidsaccountant ten minste één van de volgende waarborgen:

• a. het informeren van de werkgever over de zakelijke belangen of over de activiteiten die een belangentegenstelling vormen en het verkrijgen van toestemming van de werkgever om onder die omstandigheden de professionele dienst uit te voeren;

• b. het bekendmaken aan alle betrokken partijen dat de intern accountant of de overheidsaccountant ten aanzien van een bepaalde aangelegenheid werkzaamheden voor meerdere partijen uitvoert en dat de belangen van die partijen strijdig met elkaar zijn en het verkrijgen van toestemming om onder die omstandigheden de professionele diensten uit te voeren; of

• c. het bekendmaken aan de werkgever dat een bepaalde professionele dienst niet uitsluitend voor hem wordt verricht, maar dat daarnaast een soortgelijke dienst wordt uitgevoerd voor een ander en het verkrijgen van toestemming om onder die omstandigheden de professionele dienst uit te voeren.

In aanvulling op de in artikel B2-220.3 te treffen waarborgen overweegt de intern accountant of de overheidsaccountant:

• a. gebruik te maken van gescheiden opdrachtteams;

• b. procedures in te voeren waardoor wordt voorkomen dat een derde toegang krijgt tot informatie over de opdracht, onder meer door een fysieke scheiding aan te brengen tussen de teams en tussen de beveiligde opslag van vertrouwelijke gegevens;

• c. duidelijke richtlijnen te geven aan het opdrachtteam met betrekking tot de beveiliging en de geheimhouding van specifieke gegevens;

• d. een geheimhoudingsverklaring te laten tekenen door de medewerkers van de accountantsafdeling; en

• e. een senior functionaris van de accountantsafdeling, die bij geen van de desbetreffende partijen en opdrachten is betrokken, periodiek te laten beoordelen of de waarborgen juist worden toegepast.

Indien een belangentegenstelling leidt tot een bedreiging onder meer als gevolg van een gebrek aan objectiviteit, professioneel gedrag of een inbreuk op de plicht tot geheimhouding, die door het treffen van waarborgen niet kan worden weggenomen of tot een aanvaardbaar niveau kan worden teruggebracht, concludeert de intern accountant of de overheidsaccountant dat het niet mogelijk is een specifieke opdracht te aanvaarden, dan wel dat het noodzakelijk is zich terug te trekken uit één of meer van de conflicterende opdrachten.

Indien de intern accountant of de overheidsaccountant van zijn werkgever geen toestemming verkrijgt om werkzaamheden te verrichten voor een andere partij buiten de kring van de werkgever, ter zake van een aangelegenheid waarin tussen beide partijen sprake is van een belangentegenstelling, maakt de intern accountant of de overheidsaccountant met betrekking tot deze aangelegenheid een einde aan zijn werkzaamheden voor één van de beide partijen.

Indien de intern accountant of de overheidsaccountant door of ten behoeve van zijn werkgever of een andere partij wordt verzocht een opdracht uit te voeren bestaande uit een second opinion op het oordeel van een andere intern accountant, een andere overheidsaccountant of een intern of overheids Accountant- Administratieconsulent over een specifieke toepassing van verslaggevings-, controle-, rapportage- of andere voorschriften kan dit leiden tot een bedreiging. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan een bedreiging wegens gebrek aan deskundigheid en zorgvuldigheid in de situatie waarin de second opinion niet is gebaseerd op de feiten en informatie die ook voor de fungerende intern accountant, de fungerende overheidsaccountant, de fungerende intern of overheids Accountant-Administratieconsulent beschikbaar waren of is gebaseerd op inadequaat bewijsmateriaal. De aard en het belang van de bedreiging zijn afhankelijk van de omstandigheden waaronder het verzoek is gedaan en van alle andere beschikbare feiten en veronderstellingen die voor het vormen van een professioneel oordeel van belang zijn.

Indien de intern accountant of de overheidsaccountant wordt gevraagd een in artikel B2-230.1 bedoelde second opinion te verstrekken, beoordeelt hij de aard en het belang van een bedreiging. Indien daaruit blijkt dat deze bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de intern accountant of de overheidsaccountant waarborgen die de bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Deze waarborgen kunnen onder meer bestaan uit:

• a. het verkrijgen van toestemming van de werkgever contact op te nemen met de fungerende intern accountant, de fungerende overheidsaccountant of de fungerende intern of overheids Accountant- Administratieconsulent;

• b. het informeren van de werkgever over de inherente beperkingen die aan de te verstrekken second opinion zijn verbonden;

• c. het verstrekken van een afschrift van de naar aanleiding van de opdracht uitgebrachte mededeling aan de fungerende intern accountant, de fungerende overheidsaccountant of de fungerende intern of overheids Accountant-Administratieconsulent.

Indien de werkgever de intern accountant of de overheidsaccountant geen toestemming geeft voor overleg met de fungerende intern accountant, de fungerende overheidsaccountant of de fungerende intern of overheids Accountant-Administratieconsulent, overweegt eerstgenoemde intern accountant of eerstgenoemde overheidsaccountant, rekening houdend met alle relevante omstandigheden, of hij de opdracht tot het geven van een second opinion kan aanvaarden.

Indien door de werkgever aan de intern accountant of aan de overheidsaccountant of een gezinslid of naaste verwant van hen een gift, waartoe mede gratis reizen, gratis verblijf en andere vormen van gastvrijheid worden gerekend, wordt aangeboden, leidt dit tot een bedreiging voor de objectiviteit als gevolg van het behartigen van het eigenbelang of als gevolg van intimidatie bij de dreiging tot openbaar maken van het aanbod.

De aard en omvang van deze bedreiging is afhankelijk van de aard, de waarde en de bedoeling van de aangeboden gift. Indien aan de intern accountant of de overheidsaccountant een gift wordt aangeboden waarvan kan worden aangenomen dat een goed geïnformeerde, redelijk denkende derde, die over alle van belang zijnde informatie beschikt deze als onbelangrijk zal aanmerken, mag de intern accountant of de overheidsaccountant ervan uitgaan dat de gift hem wordt aangeboden zonder de bedoeling een beslissing te beïnvloeden of informatie te verkrijgen, maar in het kader van het onderhouden van een normale zakelijke relatie. In deze situatie kan de intern accountant of de overheidsaccountant doorgaans concluderen dat geen sprake is van een bedreiging.

Indien de bedreiging als gevolg van een aangeboden gift van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de intern accountant of de overheidsaccountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen. Indien uit de beoordeling blijkt dat het niet mogelijk is een bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis door het treffen van waarborgen weg te nemen of tot een aanvaardbaar niveau terug te brengen, aanvaardt de intern accountant of de overheidsaccountant de gift niet.

De intern accountant of de overheidsaccountant beoordeelt bij het verlenen van een professionele dienst of sprake is van een bedreiging voor zijn objectiviteit als gevolg van zijn dienstverband met of het aanhouden van een belang in zijn werkgever of met een aan die werkgever verbonden directeur of andere werknemer.

Zo kan bijvoorbeeld sprake zijn van een bedreiging voor de objectiviteit als gevolg van een te grote mate van vertrouwdheid of vertrouwen bij het bestaan van een familierelatie of een nauwe persoonlijke of zakelijke relatie.

Het al dan niet aanwezig zijn van een bedreiging voor de objectiviteit bij het uitvoeren van een professionele dienst is afhankelijk van de specifieke aspecten van de opdracht en van de aard van de werkzaamheden die de intern accountant of de overheidsaccountant uitvoert.

De intern accountant of de overheidsaccountant beoordeelt de aard en het belang van de bedreiging voor zijn objectiviteit. Indien blijkt dat deze bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de intern accountant of de overheidsaccountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Deze waarborgen kunnen onder meer bestaan uit:

• a. het zich terugtrekken uit het opdrachtteam;

• b. het toepassen van procedures inzake toezicht;

• c. het beëindigen van de financiële en zakelijke relaties die de bedreiging veroorzaken;

• d. het bespreken van de kwestie met een leidinggevende van de accountantsafdeling;

• e. het bespreken van de kwestie met de personen die bij de werkgever belast zijn met de governance.

De intern accountant of de overheidsaccountant die een assuranceopdracht uitvoert is onafhankelijk van de persoon die de eindverantwoordelijkheid draagt voor het object van de assuranceopdracht, tenzij het de hoogste leiding van de werkgever betreft.

Het bestuur kan nadere voorschriften geven aangaande onafhankelijkheid van de intern accountant of de overheidsaccountant.

• 1 De intern accountant of de overheidsaccountant die het dagelijks beleid van een accountantsafdeling bepaalt, zorgt ervoor dat de accountantsafdeling:

  • a. een beleid voert dat niet strijdig is met het bepaalde in deze verordening;

  • b. voldoet aan de hierna bedoelde nadere voorschriften.

• 2 Indien geen van de dagelijks beleidsbepalers een intern accountant of overheidsaccountant is, rust de in het eerste lid bedoelde zorgplicht op:

  • a. een daartoe, uit het midden van de voor de accountantsafdeling werkzame of daaraan verbonden intern accountants of overheidsaccountants, aangewezen intern accountant of overheidsaccountant of,

  • b. indien er geen intern accountant of overheidsaccountant is aangewezen, elke intern accountant of overheidsaccountant die werkzaam is bij of verbonden is aan de accountantsafdeling.

• 3 Het bestuur kan nadere voorschriften geven aangaande de eisen die aan de organisatie van een accountantsafdeling worden gesteld.

Indien de intern accountant of de overheidsaccountant werkzaam is bij of verbonden is aan een accountantsafdeling die een aan assurance verwante opdracht voor de werkgever uitvoert en derhalve niet behoeft te voldoen aan het bepaalde in artikel B2-291.1, ziet de intern accountant of de overheidsaccountant zelf erop toe dat de accountantsafdeling voldoet aan het bepaalde in artikel B2- 291.2 en de daar bedoelde nadere voorschriften.

De intern accountant kan financiële belangen hebben of kan weten dat een gezinslid of naaste verwant van hem financiële belangen heeft die onder bepaalde omstandigheden kunnen leiden tot een bedreiging. Hierbij kan worden gedacht aan een bedreiging als gevolg van het bovenmatig behartigen van het eigenbelang of aan een bedreiging ter zake van het schenden van de geheimhoudingsplicht die kan ontstaan indien de intern accountant in staat is koersgevoelige informatie ter zake van zijn werkgever te manipuleren teneinde hiervan financieel te profiteren.

Voorbeelden hiervan zijn onder meer de situatie waarin de intern accountant of een gezinslid of een naaste verwant van hem:

• a. een direct of indirect financieel belang heeft in de onderneming waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is en de waarde van dat financiële belang kan worden beïnvloed door zijn beslissingen;

• b. in aanmerking komt voor een winstafhankelijke bonus ten laste van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is en de waarde van deze bonus kan worden beïnvloed door zijn beslissingen;

• c. direct of indirect aandelenopties bezit in de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is en de waarde van deze opties kan worden beïnvloed door zijn beslissingen;

• d. direct of indirect aandelenopties bezit in de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is en die opties op korte termijn kunnen worden uitgeoefend;

• e. in aanmerking komt voor het verkrijgen van aandelenopties van of een resultaatafhankelijke bonus ten laste van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is indien bepaalde doelstellingen worden gerealiseerd.

Bij het beoordelen van de aard en het belang van een bedreiging als gevolg van een financieel belang en van de in aanmerking komende waarborgen die deze bedreiging kunnen wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau kunnen terugbrengen, neemt de intern accountant de aard en de omvang van het financiële belang in ogenschouw en beoordeelt hij of er sprake is van een direct of indirect belang.

Wat in een specifieke situatie als een omvangrijk financieel belang zal worden aangemerkt is afhankelijk van de persoonlijke omstandigheden en zal daarom van persoon tot persoon verschillen.

Indien de bedreiging als gevolg van een financieel belang van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de intern accountant waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Hierbij kan onder meer worden gedacht aan de volgende waarborgen:

• a. het bestaan van beleid en procedures met betrekking tot het bepalen van de hoogte en de vorm van de beloningen door een van het management onafhankelijke remuneratiecommissie;

• b. het melden bij de binnen de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is daarvoor aangestelde persoon of instantie van alle relevante financiële belangen en van alle voornemens om te handelen in aandelen of schuldpapieren uitgegeven door deze organisatie;

• c. het voeren van overleg met de leiding van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is;

• d. het voeren van overleg met één of meerdere van de personen die bij de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de intern accountant werkzaam is, belast zijn met governance;

• e. interne en externe controleprocedures;

• f. permanente educatie ter zake van ethische dilemma’s en wettelijke ge- en verboden en andere regelgeving met betrekking tot het misbruik van voorwetenschap.

Het is de intern accountant verboden om informatie te manipuleren of vertrouwelijke informatie te gebruiken voor zijn persoonlijk gewin.

Deel C van deze verordening is van toepassing op de accountant in business. Hiertoe wordt ten minste gerekend de registeraccountant die werkzaam is als:

• a. directeur, chief financial officer of controller van een andere organisatie dan een accountantspraktijk of een accountantsafdeling;

• b. interim-manager en in die hoedanigheid een tijdelijke functie vervult binnen de organisatie van zijn opdrachtgever en de resultaten van zijn werkzaamheden presenteert onder de naam van de entiteit van zijn opdrachtgever;

• c. uitvoerder van uitsluitend overige opdrachten, die niet werkzaam is bij of verbonden is aan een accountantspraktijk;

• d. toezichthouder of controleur van het Rijk en de daarmee verbonden organen bij onder meer de algemene, provinciale of gemeentelijke rekenkamer, de Autoriteit Financiële Markten, de Nederlandsche Bank, De Nederlandse Mededingingsautoriteit, de Onafhankelijke Post en Telecommunicatie Autoriteit, de Nederlandse Zorgautoriteit of een andere door de overheid ingestelde toezichthouder;

• e. opsporingsmedewerker bij het Korps landelijke politiediensten of een daarmee vergelijkbare overheidsinstantie;

• f. docent in het onderwijs.

De accountant in business past te allen tijde het conceptuele raamwerk toe zoals opgenomen in deel A. Bij de interpretatie van de daarin opgenomen voorschriften wordt de aard van de door hem uitgevoerde werkzaamheden in aanmerking genomen.

Bij de inwerkingtreding van deze verordening telde het ledenbestand van het NIVRA circa 5.000 registeraccountants die werkzaam zijn in andere functies dan de in deel B bedoelde openbaar accountant, intern accountant, overheidsaccountant. Op grond van het bepaalde in artikel 1, derde lid, eerst volzin, van de Wet op de Registeraccountants (WRA) heeft het NIVRA tot taak de bevordering van een goede beroepsuitoefening door de registeraccountants en de behartiging van hun gemeenschappelijk belang. Dit geldt dus tevens jegens deze circa 5.000 leden. Ter vervulling van deze taak bepaalt artikel 19, eerste lid, van de WRA dat de ledenvergadering verordeningen maakt die zij daarvoor nodig oordeelt. In het tweede lid van dat artikel is vervolgens bepaald dat de ledenvergadering ten behoeve van de goede beroepsuitoefening van de werkzaamheden der registeraccountants bij verordening gedrags- en beroepsregels vaststelt die gelden voor alle registeraccountants, dus ook voor deze circa 5.000 leden.

In de inleidende opmerkingen bij deze verordening is al melding gemaakt van de op grond van het lidmaatschap van de IFAC bestaande verplichting van het NIVRA om de standaarden van de IFAC, waartoe ook de Code of Ethics behoort, in zijn eigen regelgeving te implementeren.

Door het opnemen van deze Code of Ethics in deze verordening wordt daarom zowel voldaan aan het bepaalde in artikel 19, tweede lid, van de WRA als aan de verplichting jegens de IFAC.

In deze Code of Ethics en dus ook in deze verordening is een deel C opgenomen dat van toepassing is op de Professional accountants in business, dit is de accountant in business. In dat deel van deze verordening is een nadere toelichting op het conceptuele raamwerk zoals opgenomen in deel A opgenomen toegespitst op de accountant in business.

Investeerders, schuldeisers, werkgevers en sectoren van het bedrijfsleven, alsmede de locale, provinciale en landelijke overheid, maar ook het publiek, steunen op de werkzaamheden van de accountant in business.

De accountant in business kan zelfstandig of gezamenlijk met anderen verantwoordelijk zijn voor het opstellen van en rapporteren over financiële en andere informatie, waarop zowel de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is, als een derde, mogen vertrouwen.

De accountant in business kan eveneens verantwoordelijk zijn voor het financieel management en het geven van adviezen op een breed terrein van bedrijfsgerelateerde aangelegenheden.

De beroepsethische verantwoordelijkheid van de accountant in business wordt niet beïnvloed door de juridische vorm van zijn relatie met de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is.

De accountant in business kan zijn een werknemer, een zelfstandig ondernemer, een vennoot in een personenvennootschap, een directeur, een commissaris, een vrijwilliger of iedere andere persoon die werkzaam is bij of ten behoeve van één of meer organisaties.

De accountant in business heeft de verantwoordelijkheid om het legitieme doel van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is te bevorderen.

Deze verordening is niet bedoeld de accountant in business te belemmeren deze verantwoordelijkheid te dragen, maar is bedoeld de aandacht van de accountant in business te vragen voor omstandigheden waarin conflicten kunnen ontstaan met de voor hem onverkort geldende plicht te voldoen aan de fundamentele beginselen.

De accountant in business heeft dikwijls een leidinggevende positie in de organisatie waarin of ten behoeve waarvan hij werkzaam is. Naargelang hij een hogere positie bekleedt, zal hij meer bevoegdheden en mogelijkheden hebben invloed uit te oefenen op gebeurtenissen, handelen en gedrag van deze organisatie.

Van de accountant in business wordt verwacht dat hij in zijn werkomgeving een op ethische principes gebaseerde cultuur bevordert, waarin het belang dat de leidinggevenden hechten aan ethisch gedrag wordt benadrukt.

De in deel C opgenomen voorbeelden zijn niet bedoeld en kunnen daarom ook niet worden aangemerkt als een volledige opsomming van alle mogelijke bedreigingen waarmee de accountant in business kan worden geconfronteerd.

Het is daarom niet voldoende als hij zich aan de gegeven voorbeelden houdt. Hij is immers gehouden in iedere situatie het conceptuele raamwerk toe te passen.

De accountant in business houdt zich aan de fundamentele beginselen.

De accountant in business ondersteunt de legitieme en ethisch verantwoorde doelstellingen in zijn werkomgeving en de daarop gebaseerde voorschriften en procedures. Indien echter de naleving van de fundamentele beginselen in het gedrang komt treft de accountant in business daartegen de nodige maatregelen.

De accountant in business kan in een situatie geraken waarin zijn loyaliteit jegens zijn werkomgeving en zijn plicht tot het voldoen aan de fundamentele beginselen met elkaar botsen.

Als gevolg van de verantwoordelijkheid van de accountant in business jegens de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is, kan door deze organisatie direct of indirect druk op hem worden uitgeoefend zich te gedragen op een wijze die strijdig is met de fundamentele beginselen. Hierbij is onder meer te denken aan op de accountant business uitgeoefende druk om:

• a. te handelen in strijd met wet- of regelgeving;

• b. te handelen in strijd met door het NIVRA uitgevaardigde regelgeving;

• c. medewerking te verlenen aan een onethische of illegale methode van manipuleren van resultaten;

• d. de waarheid geweld aan te doen of anderszins medewerking te verlenen aan misleiding of te zwijgen op het moment dat spreken opportuun is, in het bijzonder ten opzichte van de openbaar accountant, de intern accountant of de overheidsaccountant van de desbetreffende organisatie of ten opzichte van toezichthouders;

• e. medewerking te verlenen aan of anderszins te worden geassocieerd met het tot stand komen van materieel onjuiste of misleidende informatie in een jaarrekening, een belastingaangifte, rapportage over het voldoen aan specifieke wettelijke voorschriften of in een rapport uitgebracht aan de relevante toezichthouder.

De accountant in business beoordeelt de aard en het belang van de bedreiging als gevolg van op hem uitgeoefende ongepaste druk. Indien blijkt dat deze bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de accountant in business waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

De waarborgen kunnen onder meer bestaan uit:

• a. het verkrijgen van advies van medewerkers van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is, van een onafhankelijke adviseur of van het NIVRA.

• b. het bestaan van een formele procedure in de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant business werkzaam is gericht op het oplossen van conflicten;

• c. het vragen van juridisch advies.

De accountant in business stelt informatie op een eerlijke en waarheidsgetrouwe wijze op in overeenstemming met de relevante voorschriften zodat de informatie in haar context wordt begrepen. Dit geldt tevens ten aanzien van het rapporteren van informatie.

De accountant in business is dikwijls betrokken bij het opstellen en rapporteren van informatie die openbaar wordt gemaakt of door andere personen binnen of buiten de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is, wordt gebruikt.

Bij deze informatie kan onder meer worden gedacht aan financiële en managementinformatie, zoals de jaarrekening, het jaarverslag, tussentijdse verslaggeving, budgetten, meerjarenplannen, rapportages aan toezichthouders en belastingaangiften.

Ook de als onderdeel van de jaarrekeningcontrole aan een openbaar accountant, intern accountant of overheidsaccountant of aan een openbaar, intern of overheids Accountant-Administratieconsulent te verstrekken bevestiging bij de jaarrekening maakt deel uit van deze informatie.

De accountant in business die verantwoordelijk is voor het opstellen van de jaarrekening van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is vergewist zich ervan dat deze jaarrekening is opgemaakt in overeenstemming met de daarop van toepassing zijnde normen voor de verslaggeving.

De accountant in business ziet erop toe dat informatie waarvoor hij verantwoordelijk is:

• a. duidelijk de werkelijke aard van de handelstransacties, bezittingen en schulden weergeeft;

• b. tijdig en op de juiste wijze wordt geregistreerd en gerubriceerd;

• c. in materieel opzicht de feiten juist en volledig weergeeft.

Een bedreiging voor de objectiviteit, de deskundigheid en zorgvuldigheid als gevolg van het behartigen van eigenbelang of van intimidatie kan aan de orde zijn indien de accountant in business onder druk zou kunnen worden gezet om geassocieerd te worden met misleidende informatie of om als gevolg van het handelen van een derde geassocieerd te worden bij misleidende informatie.

Indien het risico bestaat dat de accountant in business wordt geassocieerd met misleidende informatie, beoordeelt hij de aard en het belang van de daarmede verband houdende bedreiging. Hierbij betrekt de accountant in business de mate waarin de informatie misleidend is. Indien blijkt dat de bedreiging van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de accountant in business waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot aan aanvaardbaar niveau terugbrengen.

De aard en het belang van een bedreiging als gevolg van het in verband gebracht worden met misleidende informatie is afhankelijk van meerdere factoren zoals onder meer de herkomst van de op de accountant in business uitgeoefende druk en de mate waarin de informatie misleidend is.

De te treffen waarborgen kunnen onder meer bestaan uit het voeren van overleg met organen van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is, zoals de audit commissie of een ander orgaan dat verantwoordelijk is voor governance of het voeren van overleg met het NIVRA.

Indien blijkt dat het niet mogelijk is de bedreiging als gevolg van het geassocieerd worden met misleidende informatie terug te brengen tot een aanvaardbaar niveau, maakt de accountant in business een einde aan zijn betrokkenheid bij de naar zijn oordeel misleidende informatie. Indien de accountant in business constateert dat het openbaar maken van misleidende informatie van wezenlijke betekenis is, dan wel zich herhaalt, overweegt hij of het noodzakelijk is de daartoe aangewezen instanties hierover te informeren. De accountant in business neemt hierbij het bepaalde in hoofdstuk A-140 in acht.

De accountant in business kan hierover juridisch advies inwinnen dan wel actie ondernemen zo nodig gericht op het beëindigen van zijn relatie met de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is.

Het fundamenteel beginsel deskundigheid en zorgvuldigheid vereist van de accountant in business dat hij alleen taken op zich neemt voor de uitvoering waarvan hij over voldoende opleiding en ervaring beschikt of kan verkrijgen. Het is de accountant in business niet toegestaan de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is bewust te misleiden over de aard en het belang van zijn deskundigheid en ervaring. De accountant in business zoekt indien dat noodzakelijk is ter zake ondersteuning of deskundig advies.

Omstandigheden die voor de accountant in business leiden tot een bedreiging voor de deskundigheid en zorgvuldigheid kunnen zich onder meer voordoen indien hij voor het naar behoren uitvoeren van zijn taken:

• a. over onvoldoende tijd beschikt;

• b. over onvolledige of anderszins niet adequate informatie beschikt;

• c. over onvoldoende kennis of ervaring beschikt; of

• d. over ontoereikende hulpmiddelen beschikt.

De accountant in business beoordeelt de aard en het belang van de bedreiging die kan ontstaan in de situaties bedoeld in artikel C-330.2. Indien blijkt dat deze van niet te verwaarlozen betekenis is treft de accountant in business waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

De aard en het belang van een bedreiging die kan ontstaan in de in artikel C-330.2 bedoelde situatie, is afhankelijk van factoren zoals onder meer de mate waarin de accountant in business samenwerkt met derden, zijn positie in de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is en het niveau van toezicht en review op het uitgevoerde werk.

De naar aanleiding van een dergelijke bedreiging te treffen waarborgen kunnen onder meer bestaan uit:

• a. het verkrijgen van aanvullend advies of training;

• b. het beschikbaar krijgen van voldoende tijd voor de uitvoering van de relevante taken;

• c. het verkrijgen van assistentie van een persoon met de vereiste deskundigheid;

• d. het vragen van advies aan:

  • i. een leidinggevende verbonden aan de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is;

  • ii. een onafhankelijke deskundige; of

  • iii. het NIVRA.

Indien blijkt dat het niet mogelijk is de bedreiging die kan ontstaan in de situaties bedoeld in artikel C- 330.2 weg te nemen of tot een aanvaardbaar niveau terug te brengen, overweegt de accountant in business of hij moet weigeren de desbetreffende taken uit te voeren. Als de accountant in business hiertoe besluit communiceert hij de redenen daarvoor duidelijk aan de daarvoor aangewezen personen van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan hij werkzaam is.

De accountant in business kan financiële belangen hebben of kan weten dat een gezinslid of naaste verwant van hem financiële belangen heeft die onder bepaalde omstandigheden kunnen leiden tot een bedreiging. Hierbij kan worden gedacht aan een bedreiging als gevolg van het bovenmatig behartigen van het eigenbelang of aan een bedreiging ter zake van het schenden van de geheimhoudingsplicht die kan ontstaan indien de accountant in business in staat is koersgevoelige informatie te manipuleren teneinde hiervan financieel te profiteren.

Voorbeelden hiervan zijn onder meer de situatie waarin de accountant in business of een gezinslid of naaste verwant van hem:

• a. een direct of indirect financieel belang heeft in de onderneming waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is en de waarde van dat financiële belang kan worden beïnvloed door zijn beslissingen;

• b. in aanmerking komt voor een winstafhankelijke bonus ten laste van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is en de waarde van deze bonus kan worden beïnvloed door zijn beslissingen;

• c. direct of indirect aandelenopties bezit in de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is en de waarde van deze opties kan worden beïnvloed door zijn beslissingen;

• d. direct of indirect aandelenopties bezit in de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is en die opties op korte termijn kunnen worden uitgeoefend;

• e. in aanmerking komt voor het verkrijgen van aandelenopties van of een resultaatafhankelijke bonus ten laste van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is indien bepaalde doelstellingen worden gerealiseerd.

Bij het beoordelen van de aard en het belang van een bedreiging als gevolg van een financieel belang en van de in aanmerking komende waarborgen die deze bedreiging kunnen wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau kunnen terugbrengen, neemt de accountant in business de aard en omvang van het financiële belang in ogenschouw en beoordeelt hij of er sprake is van een direct of indirect belang.

Wat in een specifieke situatie als een omvangrijk financieel belang zal worden aangemerkt is afhankelijk van de persoonlijke omstandigheden en zal daarom van persoon tot persoon verschillen.

Indien de bedreiging als gevolg van een financieel belang van niet te verwaarlozen betekenis is, treft de accountant in business waarborgen die deze bedreiging wegnemen of tot een aanvaardbaar niveau terugbrengen.

Voorbeelden van de mogelijk te treffen waarborgen zijn ondermeer:

• a. het bestaan van beleid en procedures met betrekking tot het bepalen van de hoogte en de vorm van de beloningen door een van het management onafhankelijke remuneratiecommissie;

• b. het melden bij de binnen de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is daarvoor aangestelde persoon of instantie van alle relevante financiële belangen en van alle voornemens om te handelen in aandelen of schuldpapieren uitgegeven door deze organisatie;

• c. het voeren van overleg met de leiding van de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is;

• d. het voeren van overleg met één of meerdere van de personen die bij de organisatie waarbij of ten behoeve waarvan de accountant in business werkzaam is, belast zijn met governance;

• e. interne en externe controleprocedures;

• f. permanente educatie ter zake van ethische dilemma’s en wettelijke ge- en verboden en andere regelgeving met betrekking tot het misbruik van voorwetenschap.

Het is de accountant in business niet toegestaan om informatie te manipuleren of vertrouwelijke informatie te gebruiken voor zijn persoonlijk gewin.

De nadere voorschriften, omschreven in deze verordening, worden door het bestuur slechts gegeven - de leden gehoord - na overleg met het bestuur van de Nederlandse Orde van Accountants-Administratieconsulenten. Het bestuur geeft aan alle leden kennis van deze nadere voorschriften.

[Red: Wijzigt de Verordening op de kwaliteitstoetsing.]

De verordening Gedrags- en beroepsregels registeraccountants van 10 maart 1995 (Stcrt. 48), laatstelijk gewijzigd op 11 december 2003 (Stcrt.14), wordt ingetrokken.

Deze verordening treedt in werking op 1 januari 2007.

Deze verordening kan worden aangehaald als Verordening gedragscode, bij afkorting VGC.